Учет обязательств

5.4. Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы

Стандарт 37 должен применяться всеми предприятиями при учете оценочных обязательств, условных обязательств и условных активов, кроме:

1. тех из них, которые появились благодаря финансовым инструментам, оцененным по их справедливой стоимости;
2. тех из них, которые появились благодаря контракту, подлежащему исполнению в будущем, кроме тех случаев, когда договор является обременительным;
3. тех из них, которые возникают в страховых компаниях из контрактов со страхователем;
4. тех из них, на которые распространяются другие МСФО.

Стандарт 37 оперирует следующими терминами:

• оценочные обязательства - это обязательства с неопределенным сроком исполнения или неопределенные по величине (резервы);
• обязательство - это существующая обязанность предприятия, приобретенная во время прошлых событий, погашение которой должно привести к оттоку из предприятия ресурсов, связанных с экономическими выгодами;
• обязывающее событие - событие, которое создает юридическую или вмененную обязанность, приводящую к тому, что у предприятия не остается альтернативной возможности урегулирования этой обязанности;
• юридическая обязанность - это обязательство, проистекающее из:
  1. контракта (через его явные или подразумеваемые условия);
  2. законодательства;
  3. других действий закона;
• вмененная обязанность - это обязанность, проистекающая из операций предприятия, во время которых:
  1. с помощью установившихся моделей прошлой практики, опубликованных принципов учетной политики или достаточно конкретных текущих заявлений, предприятие дало понять другим сторонам, что оно возьмет на себя определенную долю ответственности;
  2. в результате, предприятие создает обоснованные ожидания со стороны других сторон, что оно выполнит свои обязательства;
• условные обязательства - это:
  1. возможные обязательства, проистекающие из событий прошлых периодов, наличие которых будет подтверждено только после того, как произойдут или не произойдут неопределенные будущие события, не находящиеся полностью под контролем предприятия;
  2. существующая обязанность, проистекающая из прошедших событий, но не признанных, так как:
     • очень мала вероятность того, что для исполнения обязанности потребуется отток ресурсов, связанных с экономическими выгодами;
     • сумма обязанности не может быть оценена с достаточной степенью надежности;
• условные активы - возможные активы, проистекающие из прошлых событий, наличие которых будет подтверждено только после того, как произойдут или не произойдут неопределенные будущие события, не находящиеся полностью под контролем предприятия;
• обременительный договор - договор, по которому неизбежные затраты на погашение обязательства по договору превышают экономические выгоды, которые предполагалось получить при его заключении;
• реструктуризация - программа, которая планируется и контролируется руководством предприятия и существенным образом изменяет:
  1. масштаб деятельности, предпринимаемой предприятием;
  2. способ осуществления этой деятельности.

Оценочные и другие обязательства. Оценочные обязательства (резервы) можно отличить от других обязательств, таких как торговая кредиторская задолженность и начисления, так как существует неопределенность относительно сроков или суммы будущих затрат, необходимых в связи с погашением обязательства. Начисления часто представляются в отчетности как часть расчетов с поставщиками и других видов расчетов, тогда как оценочные обязательства представляются отдельно.

Отношения между оценочными и условными обязательствами. В общем смысле все оценочные обязательства условны, поскольку они не определены во времени и денежном выражении. Однако в рамках Стандарта 37 термин "условный" используется для обязательств и активов, которые не признаны ввиду того, что их существование будет подтверждено только после того, как произойдут или не произойдут неопределенные будущие события, не находящиеся полностью под контролем предприятия. Кроме того, термин "условное обязательство" используется для обязательств, которые не отвечают критериям признания.

Стандарт 37 делает различие между:

1. оценочными обязательствами - которые признаются как обязательства (при условии, что они могут быть надежно измерены), поскольку они являются существующими обязанностями, и есть вероятность того, что потребуется отток ресурсов, воплощающих в себе экономические выгоды, для погашения обязательства;
2. условными обязательствами - которые не признаются как обязательства, поскольку они:
   1. являются возможными обязанностями, так как еще потребуется подтверждать, имеет ли предприятие существующую обязанность, которая может привести к оттоку ресурсов, воплощающих экономические выгоды;
   2. являются существующей обязанностью, которая не отвечает критериям признания по Стандарту 37 (так как низка вероятность того, что для погашения обязательства потребуется отток денежных средств, или из-за того, что не может быть произведена надежная оценка суммы обязательства).

Признание оценочных обязательств. Оценочное обязательство следует признавать, если:

1. у предприятия есть существующая обязанность (юридическая или вмененная), явившаяся результатом прошлых событий;
2. есть вероятность того, что для исполнения этой обязанности потребуется отток ресурсов, заключающих в себе экономические выгоды;
3. может быть сделана надежная оценка денежного выражения этой обязанности.

Если данные условия не выполняются, оценочные обязательства не должны быть признаны.

Существующая обязанность. В редких случаях не вполне ясно, имеется ли существующая обязанность. В этих случаях полагают, что прошлое событие повлекло за собой появление существующей обязанности, если с учетом всех доступных доказательств скорее вероятно, чем нет, что существующая обязанность имеется на отчетную дату.

Прошлые события. Прошлое событие, которое привело к возникновению существующей обязанности, называется обязывающим событием. Для того чтобы считать событие обязывающим, предприятие должно столкнуться с отсутствием реальной альтернативы исполнения обязанности, вызванного событием. Это справедливо только в том случае, если:

1. исполнение обязанности может быть приведено в исполнение принудительно законом;
2. имеется вмененная обязанность, при которой событие (которое может входить в деятельность предприятия) создает оправданные ожидания у других сторон относительно того, что предприятие выполнит эту обязанность.

Вероятный отток ресурсов, заключающих экономические выгоды. Для того чтобы обязательство отвечало критериям признания, необходимо наличие не только существующей обязанности, но и вероятности оттока ресурсов, заключающих экономические выгоды с целью исполнения этой обязанности. В рамках Стандарта 37 отток ресурсов или другое событие может рассматриваться как вероятное, если это событие скорее всего произойдет, т.е. вероятность того, что событие будет иметь место выше, чем вероятность его отсутствия. Если факт наличия существующей обязанности маловероятен, предприятие раскрывает условное обязательство, кроме тех случаев, когда мала вероятность оттока ресурсов, заключающих в себе экономическую прибыль.

Надежная оценка обязанности. Использование оценок является неотъемлемой частью подготовки финансовых отчетов и не подрывает их надежности. Это особенно верно в случае оценочных обязательств, которые по своему характеру являются более неопределенными, чем остальные статьи баланса. За исключением особо редких случаев, предприятие будет в состоянии установить диапазон возможных результатов и поэтому сможет дать оценку обязательства, которая будет достаточно достоверна для того, чтобы быть использованной при признании оценочного обязательства.

Признание условных обязательств и активов. Предприятие не должно признавать условные активы или условные обязательства.