Представление финансовых отчетов

3.5. Другие объекты для раскрытия

3.5.1. Влияние изменений курса обмена валют

Существует два способа проведения экономической деятельности предприятий, связанных с иностранной валютой. Предприятия могут заключать сделки в иностранной валюте, и/или они могут проводить внешнеэкономическую деятельность. Для того чтобы включить сделки с иностранной валютой и внешнеэкономическую деятельность в финансовые отчеты предприятия, сделки должны выражаться в валюте отчетности предприятия и финансовые отчеты о внешнеэкономической деятельности должны быть переведены в валюту отчетности предприятия.

IAS 21 "Влияние изменений валютных курсов" применяется:

1. при учете операций и остатков в иностранной валюте, кроме тех производных операций и остатков, которые находятся в сфере применения Международного стандарта 39 "Финансовые инструменты - признание и оценка";
2. при пересчете результатов и финансовых показателей зарубежной деятельности, включенных в финансовую отчетность организации методами консолидации, пропорциональной консолидации или методом учета по долевому участию;
3. при пересчете результатов и финансовых показателей организации в валюту представления.

Исключения/изъятия. МСФО 21 не применяется к учету хеджирования статей в иностранной валюте, в том числе хеджирования чистых инвестиций в зарубежное предприятие. Аспекты учета хеджирования, включая критерии использования такого вида учета, описаны в IAS 39 "Финансовые инструменты - признание и оценка".

МСФО 21 не касается вопроса представления в отчете о движении денежных средств денежных потоков, проистекающих от сделок в иностранной валюте, а также пересчета денежных потоков от внешнеэкономической деятельности (см. IAS 7 "Отчеты о движении денежных средств").

Стандарт 21 оперирует следующими терминами:

• конечный курс - текущий валютный курс на отчетную дату;
• курсовая разница - разница, возникающая в результате пересчета одинакового количества единиц одной валюты в другую валюту по другим валютным курсам;
• валютный курс - коэффициент обмена одной валюты на другую;
• справедливая стоимость - та сумма, на которую можно обменять актив или урегулировать обязательство при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами;
• иностранная валюта - валюта, отличная от функциональной валюты организации;
• зарубежная деятельность - организация, являющаяся дочерней, ассоциированной, совместной организацией или филиалом отчитывающейся организации, деятельность которой базируется или осуществляется в стране или в валюте, отличной от страны или валюты отчитывающейся организации;
• функциональная валюта - валюта, используемая в основной экономической среде, в которой организация осуществляет свою деятельность;
• группа - материнская организация со всеми ее дочерними организациями;
• денежные статьи - имеющиеся единицы валюты, активы и обязательства к получению или выплате в фиксированных или определимых суммах единиц валюты;
• чистая инвестиция в зарубежную деятельность - величина доли отчитывающейся организации в чистых активах этой деятельности;
• валюта представления - валюта, в которой представляется финансовая отчетность;
• текущий валютный курс - обменный курс для немедленных расчетов.

Первоначальное признание операции с иностранной валютой. Операция в иностранной валюте должна быть записана при первоначальном признании в функциональной валюте отчетности путем применения к сумме в иностранной валюте текущего валютного курса между функциональной валютой отчетности и иностранной валютой на день совершения операции.

Представление последующих балансов. На каждую отчетную дату:

1. денежные статьи в иностранной валюте должны быть отражены с учетом конечного курса;
2. неденежные статьи в иностранной валюте, учтенные по первоначальной стоимости, должны быть представлены с использованием валютного курса на день совершения операции;
3. неденежные статьи, которые оцениваются по справедливой стоимости, выраженной в иностранной валюте, должны быть представлены с использованием валютного курса на момент установления этой стоимости.

Признание курсовой разницы. Курсовая разница, возникающая в ходе расчета денежными средствами или в ходе пересчета денежных статей по курсу, который отличается от курса первоначального признания или же курса, зафиксированного в предыдущих финансовых отчетах, должна признаваться в статье дохода или расхода за соответствующий период, за исключением курсовой разницы, возникшей по отношению к чистым инвестициям в иностранную компанию.

Чистые инвестиции в иностранную компанию. Курсовая разница, возникшая по денежной статье, составляющей долю чистой инвестиции отчитывающейся организации в зарубежную деятельность, подлежит признанию в прибыли или убытке в отдельной финансовой отчетности отчитывающейся организации либо индивидуальной финансовой отчетности зарубежной деятельности применительно к конкретным обстоятельствам.

Финансовые отчеты зарубежных компаний. Для перевода финансовых отчетов иностранного предприятия с целью включения их в свои финансовые отчеты отчетное предприятие должно выполнить следующие процедуры:

1. активы и обязательства, как денежные, так и материальные, иностранной компании должны быть переведены по конечному курсу на дату представления баланса;
2. статьи дохода и расхода иностранного предприятия должны быть переведены по валютному курсу на день осуществления операций, кроме тех случаев, когда иностранное предприятие представляет отчетность в валюте экономики, находящейся в состоянии гиперинфляции, когда статьи дохода и расхода должны быть переведены по валютному курсу на отчетную дату;
3. все возникшие разницы курсов должны быть признаны в качестве отдельного компонента капитала.

Финансовые отчеты иностранного предприятия, представляющего отчетность в валюте экономики, находящейся в состоянии гиперинфляции, должны быть пересчитаны в соответствии со Стандартом 29 "Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции". Когда экономика перестает испытывать гиперинфляцию, а иностранное предприятие прекращает подготовку и представление финансовых отчетов, составляемых в соответствии со Стандартом 29 "Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции", следует использовать суммы, выраженные в единицах измерения, действительных на дату прекращения пересчета, в качестве первоначальной стоимости для перевода в валюту отчетности отчетного предприятия.

Реализация зарубежного предприятия. При реализации зарубежного предприятия совокупная сумма курсовых разниц, отсроченная в отдельном компоненте капитала, должна быть признана в статье дохода или расхода за тот же период, в котором были признаны прибыль и убытки от реализации.

Влияние разницы курсов на налогообложение. Прибыль и убытки по операциям в иностранной валюте и курсовым разницам, возникающим при переводе финансовых отчетов зарубежных компаний, могут иметь налоговые последствия, которые должны учитываться в соответствии со Стандартом 12 "Налоги на прибыль".

Раскрытие информации. Предприятие должно раскрывать:

1. сумму курсовых разниц, включенную в прибыль или убыток за период (кроме тех, которые возникли по финансовым инструментам IAS 39);
2. чистые курсовые разницы, признанные как отдельный компонент капитала, а также сверку суммы от подобной разницы курсов на начало и на конец периода.

Если валюта представления отличается от функциональной валюты страны, предприятию необходимо раскрыть причину использования другой валюты. Причину любых изменений в валюте представления отчетности следует также раскрывать.

В табл. 3.6 дается сравнительная характеристика МСФО 21 и российского стандарта бухгалтерского учета ПБУ 3/200.