Бюджетное планирование

Вступление

Как уже отмечалось в разделе 9.2, краткосрочное планирование в организациях осуществляется в основном в форме бюджетов, т.е. количественно детализированных планов, определяющих показатели, которых организация намерена достичь в течение планового периода, а также пути достижения этих показателей.

12.1. Типы бюджетов

Структура системы текущих (операционных) бюджетов разрабатывается каждой организацией самостоятельно, однако самый распространенный подход к организации бюджетирования таков, что система бюджетов должна быть привязана к организационной структуре самой организации.

Типология бюджетов определяется типологией подходов к бюджетированию, которая приведена на рис. 12.1. Рассмотрим различные подходы и возникающие в их рамках типы бюджетов более подробно.

12.1.1. Бюджеты в структуре центров ответственности

В зависимости от организационной структуры центров ответственности можно выделить два основных подхода к организации бюджетирования - функциональный и проектный.

Классическим вариантом организационной структуры является линейно-функциональная организация с выделением отдельных цепочек управления по функциональному признаку. Тип организации определяет структуру центров ответственности, а через них систему бюджетов. Поэтому получается, что у организаций с линейно-функциональной организацией управления общераспространенной практикой является разработка бюджетов по функциональному признаку, т. е. функциональных бюджетов. Именно эту форму бюджетирования мы и будем рассматривать в дальнейшем наиболее подробно.

Рис. 12.1. Классификация подходов к бюджетированию и типы бюджетов

Матричная форма организации обычно формируется там, где ответственность менеджеров устанавливается за целевые показатели, которые позволяют считать каждый отдельный проект или центром прибыли, или центром инвестиций. В первом случае возможно также построение функциональных бюджетов внутри проекта, во втором - разработка инвестиционного проекта, и тогда бюджетирование будет осуществляться в форме инвестиционного проектирования. К сожалению, рассмотрение этого вида планирования в задачи нашего издания не входит, и мы можем отослать вдумчивых читателей к многочисленным изданиям по данной тематике.

В холдинговой структуре бюджетирование в отдельных центрах ответственности может быть одного из двух типов - функциональная система бюджетов имеет место в подразделениях с линейно-функциональной организацией, проектное бюджетирование - в матричных структурах. При этом бюджетный процесс в самой холдинговой компании может осуществляться либо в форме мастер-бюджета, либо одного-единственного бюджета движения денежных средств. Почему это так, мы обсудим в разделе 12.3.

12.1.2. Бюджетирование при различной степени определенности будущего

Бюджет - это план достижения желаемых результатов за определенный ограниченный период. Если разработчик бюджетов рассматривает единственный вариант развития рыночной ситуации в качестве достоверного, получается документ с определенными объемами реализации и производства продукции, потребления ресурсов и с соответствующими результатами деятельности за плановый период - такой бюджет называют жестким (статическим). Однако реальную рыночную ситуацию почти никогда нельзя предугадать точно (вообще говоря, это сделать можно, но только случайно), поэтому в процессе планирования разумным будет подготовить несколько планов для разных вариантов развития рыночной ситуации относительно объемов сбыта, цен на ресурсы и конечную продукцию, т. е. рассчитать результаты деятельности при различных величинах ключевых факторов деятельности. Разумеется, учесть возможные изменения всех факторов невозможно, поэтому наиболее продуктивным (с точки зрения соотношения затрат на проведение предварительного анализа и выгод от подготовки многовариантных бюджетов) будет рассмотреть "семейство" бюджетов, различающихся вариацией одного фактора, например объема продаж. В условиях относительно стабильной макроэкономической ситуации именно спрос на продукцию со стороны потребителей является наиболее вариабельной величиной, подверженной колебаниям, повлиять на которые в коротком периоде (сравнимом с бюджетным периодом) организация либо не в состоянии, либо ее влияние оказывается незначительным. Такое "семейство" бюджетов для различных объемов реализации образует так называемый гибкий бюджет, в котором разным объемам реализации соответствует пропорциональное количество переменных затрат, но независимо от варианта развития событий - одни и те же величины постоянных затрат. Выбирать объем продаж в качестве базиса гибких бюджетов, однако, не обязательно: базой может стать любой производственный или финансовый фактор. Бывают ситуации, когда гибкие бюджеты составляются с использованием более чем одного базиса.

Рассмотрим процесс разработки гибких бюджетов на примере 13.

Пример 13

Компания "Восток" открыта в качестве дочернего предприятия большого производственного холдинга для того, чтобы сразу приступить к выпуску карманных калькуляторов. Для 200х года были сделаны следующие оценки основных показателей.

Нормативы на одно изделие, руб.:

Постоянные затраты за год, руб.:

Максимальная мощность производства составляет 12 000 ед. в год. Поскольку заранее точно определить объем спроса на продукцию (и, соответственно, ее выпуска) в следующем году не представилось возможным, компания "Восток" решила разработать бюджетные отчеты о прибылях и убытках исходя из объемов в 60, 65 и 70% от максимальной мощности. Фактическим показателем, на основе которого составлен гибкий бюджет, выступает количество произведенных единиц продукции.

Бюджеты при различных объемах выпуска представлены в табл. 12.1.

Для каждого предусмотренного бюджетом объема деятельности данные, приведенные по строкам показателей, изменяющихся пропорционально объему выпуска (в данном случае переменных затрат), рассчитаны умножением нормативных удельных величин на количество выпускаемых изделий, соответствующее объему выпуска. Отметим, что на величину постоянных затрат изменения объема не влияют. При этом предполагается, что и затраты, и выручка линейно зависят от объема выпуска, т. е. цена продажи и удельные переменные затраты на всем диапазоне релевантности одинаковы, а на величину постоянных затрат объем производства влияния не оказывает. Хотя это довольно упрощенный взгляд на проблему, на практике можно перейти и к более сложным связям и учесть, например, ступенчатое изменение затрат, скидки при большом объеме закупок сырья или снижение цен при существенном увеличении выпуска. В основе изменения затрат могут лежать и такие факторы, как технология производства или величина одновременно производимой партии изделий.

Подход, использованный в примере 13, можно применить также к составлению и других гибких бюджетов. Например, бюджет производства вместо показателей выручки, вклада и прибыли может включать оценки различных объемов выпуска, при этом действуют те лее общие принципы разделения статей на переменные и постоянные. Подобно бюджету производства, можно составить и бюджеты закупок материалов для различных объемов производства и продаж.

Гибкие бюджеты представляют собой весьма полезную реализацию в процессе планирования и анализа чувствительности. В той или иной форме они существуют почти в любой системе бюджетирования, поскольку руководство организации всегда, прежде чем утвердить бюджет, рассматривает целый спектр возможных вариантов развития событий. Однако в качестве руководства к действию утверждается всегда единственный вариант бюджета, тот, который наиболее вероятен в планируемом периоде или наилучшим образом соответствует стратегическим целям организации - именно его считают жестким бюджетом.

Преимуществами гибкого бюджетирования, помимо совершенно очевидной готовности менеджмента к любому (в рамках рассмотренных сценариев) развитию событий, является возможность более объективного анализа отклонений, нежели может допустить жесткий бюджет. Речь идет о так называемых отклонениях объемов, мы рассмотрим эту процедуру в главе 13.