Измерение и соизмерение затрат и результатов

2.1. Виды затрат и их определение

Круг затрат на производство определяется понятием себестоимости как экономической категории. Известно, что показатель себестоимости продукции выражает стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых и природных ресурсов, а также других затрат на ее производство и сбыт. Данное определение адекватно традиционному понятию полной себестоимости продукции.

Исходя из сущности этого понятия, можно сделать вывод: в издержки производства не должны включаться долгосрочные инвестиции (капиталовложения), которые по своим размерам направлены на производство основных фондов и непосредственно связаны не с потребленными, а примененными ресурсами. На этой основе обусловливается разграничение (деление) первоначальных капитальных и эксплуатационных затрат, затрат на пусковые и наладочные работы и др.

Формирование себестоимости продукции связано с планированием и учетом различных видов затрат, зависящих и не зависящих от работы предприятия, связанных с характером конкретного производства и непосредственно не связанных с ним. Номенклатура затрат, формирующих себестоимость продукции, неодинакова в разных отраслях материального производства; различна она и на предприятиях одной и той же отрасли. В нее включаются затраты на основные и вспомогательные материалы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, оплату труда рабочих, руководителей, специалистов и других служащих, суммы износа основных фондов, другие расходы по управлению и обслуживанию производства. Эти факторы приводят к необходимости деления затрат по местам их возникновения, носителям затрат и видам.

Места возникновения затрат - это структурные подразделения, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов (производства, цеха, участки и т.п.). Под носителями затрат понимают виды продукции данного предприятия, предназначенные для реализации на рынке товаров и услуг. В международной практике планирования, учета и калькулирования широкое распространение получило деление всех затрат на отдельные части (группы). Каждая часть может рассматриваться как отдельный вид затрат.

Группировка затрат на отдельные части прежде всего важна для самого расчета как себестоимости в целом, так и отдельных видов затрат. В то же время сведение отдельных затрат в группы необходимо с целью установления соотношения между отдельными видами затрат при определении структуры себестоимости, увязки отдельных разделов плана предприятия и управления затратами.

В основе деления, группировки и классификации затрат лежит, как правило, какой-либо признак (или несколько признаков). Этим вопросам в литературе уделено немало внимания. В задачу автора книги входит отбор и описание тех методов классификации, которые лучшим образом способствуют измерению и соизмерению затрат и результатов. В таблице 2.1 обобщены и систематизированы теоретические положения и практические результаты в этой области. На основе этих решений разработана классификация постоянных и переменных затрат применительно к отечественной системе учета и планирования как теоретической основе организации управления затратами и результатами (см. табл. 2.2).

Подробно о необходимости и принадлежности каждого варианта деления затрат, представленного в табл. 2.1, изложено в авторской монографии.

Анализируя предложенную классификацию производственных затрат, важно сконцентрировать внимание на следующем.

В теории и практике отечественного учета, планирования и анализа деление затрат на переменные и постоянные не получило широкого распространения. При дальнейшем развитии в нашей стране рыночных отношений перспективным направлением в производственном учете должен стать контроль динамики затрат в зависимости от результата работы с целью выявления тенденций, учет которых необходим при формировании себестоимости. Появится необходимость в организации производственного учета по системе западных стран, известной под названием "директ-костинг". "Сейчас в нашей стране создаются предпосылки для применения этой системы, для чего необходима дальнейшая разработка классификации затрат на постоянные и переменные".

В таблице 2.2 представлен один из вариантов разработанной нами классификации затрат по отношению к объему производства как теоретической основы решения проблем измерения и соизмерения затрат и результатов. Эта работа проведена в два этапа: на первом этапе все затраты распределены на переменные и постоянные; на втором - классифицированы переменные и отдельно постоянные затраты.

В основе деления всех затрат на отдельные части (виды) заложен такой признак классификации, как характер связи с объемом производства. С этой целью была разработана форма распределения затрат (см. табл. 2.2), которая позволяет рассматривать их с учетом деления на переменные и постоянные, одновременного распределения по элементам и калькуляционным статьям с расшифровкой комплексных статей, деления в соответствии с последними требованиями нормативных документов по учету, планированию затрат и результатов.

В таблице 2.2 приведены фактические данные по одному из исследуемых предприятий. Следует заметить, что на отдельных предприятиях предлагаемое распределение затрат может быть уточнено на основе анализа фактического изменения отдельных видов затрат. При принятии решений в конкретной управленческой ситуации отдельные группы затрат (особенно из состава переменных комплексных расходов) могут быть выделены как постоянные.

Представленная в табл. 2.2 информация позволяет сопоставить (соизмерить) постоянные и переменные затраты, затраты в калькуляционных статьях и экономических элементах, а также общую сумму комплексных расходов с их отдельными статьями. Деление затрат в зависимости от изменения результата работы (объема производства) поможет разрешить проблемы, связанные с соизмерением и измерением затрат и результатов, а именно:

По составу переменные затраты соответствуют производственным, а постоянные - общим периодическим (см. табл. 2.1 и 2.2). Состав переменных и постоянных затрат изменился. Отечественные методики предусматривали включение в общую сумму постоянных затрат, кроме общехозяйственных (общезаводских) и коммерческих (внепроизводственных) расходов, расходов на содержание и эксплуатацию оборудования и цеховых расходов, которые по новому счетному плану отражаются в единой статье общепроизводственных расходов. По предлагаемому делению затрат эти расходы включены в состав косвенных и являются переменными по отношению к объему производства. Чтобы отнести эти затраты к переменным, из состава комплексной статьи общепроизводственных расходов следует выделить прямые затраты, которые прямо по нормам были бы отнесены на себестоимость единицы продукции. Сам факт увеличения количества и удельного веса прямых затрат на производство является позитивным, однако в то же время требует проведения большой работы по нормированию расхода этих затрат в расчете на единицу продукции.

Деление затрат на переменные и постоянные и их классификация на отдельные разновидности часто являются условными, так как характер поведения затрат зависит от конкретной ситуации, в которой принимаются решения. Поэтому выделение каждой разновидности переменных и постоянных затрат должно быть обусловлено конкретной целью, какой-то причиной либо целью и причиной одновременно. Если придерживаться такого подхода, можно оценить необходимость и возможность предлагаемых вариантов деления затрат и дополнительно представить следующую классификацию (см. табл. 2.3).

Известно, что цель выделения переменных и постоянных затрат - это организация их раздельного учета и использование его преимуществ для повышения эффективности управления. Причинами такого выделения являются экономические условия, сложившиеся при переходе к свободной конкуренции.

Чтобы управлять переменными затратами было более удобно, следует выделить среди них отдельные разновидности. Определяющим признаком такого выделения может быть соотношение изменения и затрат, и результата (объема производства).

Обобщая накопленный опыт классификации переменных затрат, можно заключить, что в западном учете этот вид затрат подразделяется на следующие разновидности: пропорциональные, прогрессивные, дегрессивные, регрессивные, скачкообразные, реманентные и гибкие. Такое деление предлагается осуществлять в зависимости от процентного соотношения изменения затрат и объема производства.

Теория отечественного учета и анализа предлагает деление затрат на условно-переменные, пропорциональные и непропорциональные. Такой подход не получил широкого распространения на практике, так как был предназначен только для целей планирования снижения себестоимости.

Пропорциональные затраты будут иметь место тогда, когда относительное изменение затрат равно относительному изменению объема производства или загрузки производственной мощности. Или это затраты, абсолютная величина которых при данных удельных нормах расхода элементов производства изменяется пропорционально изменению объема производства или загрузки производственной мощности. Примерами таких затрат (см. табл. 2.2 в калькуляционных статьях) могут быть основная заработная плата производственных рабочих при сдельной оплате труда (910 млн руб.), дополнительные расходы по оплате труда (102 млн руб.) и отчисления на социальные нужды (405 млн руб.), а также расход сырья и материалов, которые являются составной вещественной частью продукции (сырье и материалы - 1598 млн руб., комплектующие изделия и полуфабрикаты - 7150 млн руб.). Пропорциональные затраты на исследуемом предприятии составляют 10 165 млн руб., или 77,6% от общей суммы затрат (от 13 096 млн руб.).

Данные свидетельствуют о необходимости их выделения. Это решающие затраты, которые определяют величину совокупных затрат при увеличении или снижении объемов производства. Необходимость их выделения связана с тем, что решения об увеличении или снижении объемов производства принимаются на основе данных об этих затратах. Пропорциональные затраты относят на себестоимость единицы продукции прямо по нормам или сдельным расценкам. Это делает более удобными их измерение и учет изменений, т.е. управление поведением этих затрат и соизмерение их с полученными результатами.

О прогрессивных затратах говорят в том случае, если относительное увеличение затрат больше, чем относительное увеличение объема производства. Когда относительный рост затрат меньше, чем относительное увеличение объема производства, ситуация соответствует дегрессивному поведению совокупных затрат.

К числу прогрессивных затрат может быть отнесена оплата труда производственных рабочих при сдельно-прогрессивной системе, или потери от брака, когда объем производства увеличивают в ущерб качеству. Эти затраты могут отсутствовать на предприятии. С целью устранения непроизводительных затрат необходимо вести их раздельный учет. Примерами дегрессивных затрат являются (см. табл. 2.2) затраты на технологическую энергию (37 млн руб.) и топливо (34 млн руб.), работы и услуги производственного характера (250 млн руб.). В большинстве случаев к ним можно отнести затраты из состава общепроизводственных расходов (смазочные, обтирочные материалы, ремонт оборудования и др. - 2610 млн руб.). Общая сумма дегрессивных затрат на исследуемом предприятии составит 2931 млн руб., или 22,4% от общей суммы (от 13 096 млн руб.). Эти расходы возрастают с ростом производства, но далеко не пропорционально (в меньшем размере), что обеспечивает их экономию на единицу продукции. Выделение этих затрат и расчет сумм экономии необходимы для предприятий. Это непропорциональные или условно-переменные затраты.

Динамика пропорциональных, прогрессивных и дегрессивных затрат изображена на рис. 2.1.

Графически пропорциональные затраты могут изображаться в виде прямой, исходящей из начала координат. Эти расходы можно представить в виде функции прямого типа у = ах, а прогрессивные и дегрессивные затраты - в виде функции параболической кривой типа х² = 2ру и соответственно у² = 2рх.

Используя методы корреляционного и регрессионного анализа, а также математической статистики, можно определять формы зависимости затрат от объема производства, решать стратегические задачи управления затратами и результатами.

Автор монографии С.А. Стуков предлагает выделять из состава переменных затрат и регрессивные затраты. При этом дает противоречивое определение, называя их постоянными. Он считает, что "регрессивные затраты отличаются тем, что при росте объема производства они снижаются, например, постоянные затраты, приходящиеся на одно изделие. Чем больше выпущено продукции, тем меньше затраты в расчете на единицу продукции". Это определение относится к постоянным затратам и не имеет никакого отношения к переменным. Постоянные по отношению ко всему объему продукции и переменные в расчете на единицу продукции - это постоянные затраты.

Этот же автор относит скачкообразные затраты к переменным. Однако эти затраты необходимо отнести к постоянным (см. табл. 2.3). Обоснование приводится ниже.

Реманентными ("запаздывающими") затраты называют потому, что, быстро возрастая при увеличении объема производства, они гораздо медленнее снижаются при его сокращении. Такое поведение затрат является редким и частным случаем. Выделить их из общего состава затрат трудно, и причины для их самостоятельного рассмотрения отсутствуют.

Гибкие затраты, как отмечает автор в своей работе, "ведут себя по-разному при различных объемах производства, в отдельных случаях выступая в качестве пропорциональных, прогрессивных или же дегрессивных". Из данного определения можно заключить, что выделять гибкие затраты в самостоятельный вид не следует. Характер поведения гибких затрат зависит от соответствующей производственной ситуации, следует оценивать ее в каждом отдельном случае и распределять эти затраты по принадлежности.

Если себестоимость продукции определяется в пределах переменных (производственных) расходов, то по способу отнесения на себестоимость эти затраты могут быть поделены на переменные прямые и переменные косвенные. Методы отнесения этих затрат на себестоимость единицы продукции могут быть различными. Прямые затраты, как правило, являются простыми и состоят из одного экономического элемента, а переменные косвенные затраты - комплексными, в состав которых включены несколько элементов.

Предлагаемое некоторое смещение признаков - от основного (по отношению к объему производства) к второстепенным (по отношению к способу отнесения на себестоимость продукции и составу затрат) - оправдано удобством практического применения при организации системы управления затратами.

Постоянные затраты - это затраты, которые сохраняют тенденцию к постоянному уровню, независимо от изменения объема производства. По целесообразности расходования из состава постоянных затрат можно выделить обязательные и необязательные.

Обязательные затраты - это необходимые затраты, которые не могут быть устранены в течение данного времени. Они являются условием, предпосылкой функционирования предприятия. Это комплексные статьи затрат (см. табл. 2.2): общехозяйственные расходы (519 млн руб.) и коммерческие расходы (175 млн руб.). Необязательные затраты - это те, которые можно было бы и не допускать. При определенных условиях они могут быть устранены в течение данного периода времени.

Затраты классифицируются также на скачкообразные и постоянные для данного интервала. Эти затраты являются постоянными для определенного интервала изменения (например, роста объема производства), затем они резко повышаются и снова остаются неизменными для определенного интервала. Только в исключительных случаях, когда интервалы сокращаются до минимума и скачкообразные затраты не окупаются увеличением объема производства, они могут быть ближе к переменным. Например, в связи со значительным увеличением объема выпуска продукции необходимо принять на работу еще одного мастера. В этот момент затраты на заработную плату скачкообразно растут, а затем становятся постоянными для определенного интервала изменения объема производства. Если дополнительные затраты на оплату труда мастера полностью окупаются увеличением объема производства, эти затраты будут полезными, в противном случае - бесполезными.

На основе сказанного можно сделать следующий вывод. Поскольку степень причинности изменений переменных расходов от изменения объема производства по разным затратам неодинакова, из общего состава переменных затрат целесообразно выделять пропорциональные, прогрессивные и дегрессивные затраты.

Число применяемых переменных и постоянных затрат увеличивается в связи с тем, что затраты могут различаться по дополнительным признакам, не вошедшим в табл. 2.3.

Например, по длительности расчетного периода постоянные и переменные затраты могут быть месячными, квартальными, годовыми, за несколько лет и другие периоды времени. По характеру информации, отражающей расчетный период, эти затраты могут быть фактическими и планируемыми.

В бухгалтерских, финансовых и других отчетах предприятия отражаются фактические (отчетные, прошлые) затраты. Это реальные денежные расходы, произведенные за отчетный (прошлый) период. Это не только затраты на момент принятия решения, но также и затраты в период выполнения решения.

В большинстве случаев предприятия имеют дело с планируемыми или оценочными будущими затратами. По признаку классификации "возможность охвата планом" затраты могут быть планируемыми и непланируемыми.

По методу расчета постоянные и переменные затраты делятся на абсолютные и средние. Абсолютные - это общая сумма затрат в абсолютном измерении, а средние - это общие затраты, разделенные на уровень активности или объем производства.

По периодичности возникновения затраты делятся на текущие и единовременные. Такое деление часто используется при расчетах экономического эффекта от внедрения мероприятий, связанных с развитием науки и техники, а также при определении затрат и источников финансирования для реализации указанных мероприятий. К текущим затратам относятся переменные эксплуатационные затраты, т.е. те затраты, которые по своему характеру связаны с действием мероприятия и производятся в течение всего времени его проведения. Эти затраты относятся на себестоимость и полностью учитываются при расчете экономии (эффекта) на текущих затратах. К текущим можно отнести затраты на оплату труда, электроэнергию, а также сумму износа основных фондов и другие расходы.

К единовременным (первоначальным) затратам относятся капитальные и некапитальные затраты разового характера. В основном это переменные затраты. При решении вопросов, связанных с реализацией мероприятий плана "Техническое и организационное развитие производства", единовременные некапитальные затраты обеспечиваются за счет оборотных средств, относятся на себестоимость продукции и учитываются при определении размера экономии (эффекта) на себестоимости продукции. К ним относятся, например, затраты на изготовление резца, перестановку оборудования. Единовременные капитальные затраты (долгосрочные инвестиции) направляются на воспроизводство основных фондов. С помощью этих затрат определяется сравнительная экономичность оргтехмероприятий на капитальных вложениях. Кроме того, годовой экономический эффект с использованием в расчетах сумм капитальных вложений может быть определен на приведенных затратах. Капитальные вложения принимаются в расчет при определении срока окупаемости.

По отношению к готовому продукту имеют место затраты на незавершенное производство и готовый продукт. Затраты на незавершенное производство - это та часть затрат, которая относится на производственный задел. Затраты на готовый продукт - это общая сумма затрат, которая может быть отнесена на готовую продукцию, выполненную работу и оказанные услуги.

В рыночных условиях для оценки деятельности предприятий определенное значение имеют категории, которые, как это представляется целесообразным, могут быть также включены в общий перечень деления затрат на виды с расчетом их дальнейшего использования в целях решения вопросов измерения затрат и результатов. Прежде всего речь идет о частных и общественных затратах, альтернативных и производственных затратах, альтернативных (вмененных) и невозвратных издержках, явных и неявных затратах.

2.2. Оценка конечных результатов по ключевым показателям

Основными функциями любого предприятия (коммерческой организации) являются производство продукции (изготовление изделий, выполнение работ, оказание услуг) и достижение положительных (или желаемых) экономических результатов от ее реализации.

Наряду с непосредственным производством и сбытом продукции предприятие приобретает необходимые ресурсы (материальные, трудовые и др.) и использует их в процессе производства, проводит мероприятия, связанные с развитием науки и техники, осуществляет другие виды деятельности. В зависимости от уровня издержек по указанным видам деятельности определяется конечный результат работы предприятия в целом.

Можно заключить, что между производством и потреблением лежат промежуточные звенья одной цепи. Каждое из таких звеньев может иметь свой промежуточный конечный результат. Ориентация на положительные конечные результаты работы предприятия требует строгой преемственности всех звеньев этой цепи и подчинения промежуточных конечных результатов общему.

Оценка результатов деятельности предприятия проводится с помощью системы показателей, которая объединяет отдельные группы показателей по каждому направлению деятельности. Именно они определяют содержание каждого направления деятельности.

Практика показывает, что одной из сложных проблем для предприятий является вопрос о том, как довести и реализовать принятые решения до структурных подразделений всех уровней управления. Исходя из этих позиций, из системы показателей важно выделить пригодные для оценки конечных результатов. Назовем эти показатели ключевыми.

Возникает вопрос: как построить систему ключевых показателей?

Общее и бесспорное утверждение о том, что в систему следует включать такие экономические показатели, с помощью которых можно количественно измерить и качественно отразить важнейшие стороны деятельности предприятия, недостаточно для решения задачи, так как остается неясным, как выделить важнейшие стороны его деятельности. Например, деятельность любого подразделения предприятия включает порядка двадцати функций. Устанавливать объемы, сроки и учитывать выполнение по всем функциям практически невозможно (во всяком случае трудно) и экономически не оправдано.

На практике отбор показателей, как правило, осуществляется исходя из намерения количественной оценки каждой функции. В этом случае можно облегчить принятие решения о судьбе конкретного показателя. Однако этот метод по отбору оценочных показателей, будучи полезным, далек от совершенства. Его основной недостаток - возможность субъективной оценки при выборе конкретных показателей, их числа и оценки значимости каждого из них в общем результате деятельности. Неудивительно, что в экономической литературе приводятся разные мнения по вопросу применения указанных параметров. Из этого следует, что подход к разработке системы показателей для конкретного предприятия должен быть творческим, с учетом его индивидуальных организационно-технических особенностей и специфики конкретного направления деятельности.

Из всего разнообразия показателей следует отобрать ключевые, с помощью которых было бы возможно оценить конечные результаты отдельных видов деятельности, а затем - конечные результаты деятельности предприятия в целом.

Необходимо иметь в виду, что сама по себе система показателей оценки конечных результатов деятельности предприятия может в значительной степени повлиять на то, какие цели реально будут стоять перед предприятием и как они будут достигаться.

Планомерная деятельность предприятия должна настраивать коллектив на достижение необходимых конечных результатов. План охватывает производственную и хозяйственную деятельность предприятия, дает оценку ожидаемым затратам и результатам и является непременным условием его успешного функционирования.

Перестройка системы показателей планирования в этом направлении требует установления целей и конечных результатов деятельности предприятия в целом и отдельных ее видов, превращения общего конечного результата в непосредственный объект планового воздействия через ключевые показатели оценки промежуточных конечных результатов.

Чтобы правильно установить цели, следует построить логическую цепочку взаимосвязей основных направлений затрат и результатов, которая наиболее

полно отражала бы причинно-следственные связи между затратами, примененными ресурсами производства и основными видами экономических результатов. Взаимосвязь указанных направлений, выделенных в отдельные блоки, показана на рис. 2.2.

В основе всех результатов деятельности предприятия лежит организационно-технический уровень и уровни по другим видам деятельности (см. блок 1).

Организационно-технический уровень определяет техническую оснащенность, специализацию и кооперирование производства, длительность производственного цикла и ритмичность производства, труда и управления и т.д. Непосредственно техническая сторона производства не является предметом нашего исследования. Частично решаются вопросы организации. В то же время экономические показатели изучаются в тесной связи с уровнем использования техники, применением технологии производства, его организацией и т.д. В этом случае экономические показатели приобретают характер технико-экономических.

Уровни по другим видам деятельности (см. блок 1) включают внешнеэкономические связи предприятия (состояние рынков сбыта, купли, продажи), а также социальные условия жизни производственных коллективов. От этих условий и организационно-технического уровня зависит степень использования производственных ресурсов.

Эффективность использования производственных ресурсов (см. блок 2) проявляется также в трех следующих измерениях:

При сопоставлении примененных ресурсов (см. блок 3) и объема производства (сбыта) продукции (см. блок 5) определяется эффективность примененного капитала (см. блок 6). Чем больше за рассматриваемый период будет совершено оборотов капитала (см. блок 6), тем стабильнее финансовое состояние и выше платежеспособность (см. блок 8).

При сопоставлении потребленной части капитала - себестоимости продукции (см. блок 4) и объема продукции (см. блок 5) - определяется прибыль продукции (см. блок 7). Чем эффективнее будет использоваться потребленная часть капитала (см. блоки 2 и 4), тем выше будет прибыль (см. блок 7), что также благоприятно скажется на финансовом состоянии и платежеспособности предприятия (см. блок 8). От прибыльности (см. блок 7) и оборачиваемости капитала (см. блок 6) зависит финансовое состояние предприятия (см. блок 8).

Каждый блок как относительно обособленная система входит в общую систему взаимосвязей основных направлений затрат и результатов. На основе представленного комплекса взаимосвязей можно определить общие цели по всем видам деятельности и частные - по отдельным видам деятельности предприятия. Представленная структура взаимосвязей (см. рис. 2.2) прежде всего должна быть сориентирована на возможность соизмерения затрат и результатов (см. раздел 2.3). Требование придания системе взаимосвязей возможности соизмерения непосредственно связано с решением задачи о выборе общей цели и общего показателя для оценки конечного результата всей деятельности предприятия, а также о выборе частных целей и показателей оценки промежуточных конечных результатов.

Каждая система показателей оценки конечных результатов должна определяться одной единственной (общей) целью, поставленной для решения конкретного конечного результата всей деятельности предприятия. Для решения этой задачи следует добиться превращения общего конечного результата в общую и единственную цель всей системы показателей. Такая цель и будет тем конечным результатом, к которому предприятие должно стремиться в своей деятельности.

Как показывает практика, в роли общего конечного результата (общего показателя) на уровне предприятия может выступать прибыль; на уровне подразделений - себестоимость продукции, и в отдельных случаях - степень использования имеющихся ресурсов, прибыль.

Из сказанного можно заключить, что основная и в то же время общая цель каждого предприятия (каждой коммерческой организации) - получение максимальной прибыли от своей деятельности. Для производственных предприятий балансовая прибыль является одним из наиболее распространенных оценочных показателей. Это главный измеритель абсолютной величины превышения результатов над затратами.

Стремление к максимальной балансовой прибыли не может быть самоцелью, оно должно способствовать выполнению соответствующих функций предприятия, выраженных в его линиях деятельности. "Планирование, поскольку оно служит для формулирования установленных целей, помогает создать единство общей цели внутри организации".

Выбор конкретного показателя для оценки общего конечного результата деятельности структурного подразделения зависит от многих факторов, главными среди которых являются форма хозяйствования, уровень хозяйственного звена, состояние и возможности действующей системы учета.

Достижение конечного результата связано с деятельностью предприятия и его структурных подразделений, успешность выполнения которой определяется тем, насколько она отвечает общей цели.

Деятельность всех структурных подразделений предприятия, всех направлений его производственно-хозяйственной деятельности (сбыт и производство, развитие науки и техники, ресурсное обеспечение, финансовая, социальная деятельность и т.д.) должна быть подчинена указанной общей цели. Поэтому для оценки следует использовать систему показателей, отражающую ключевые количественные и качественные характеристики по кругу деятельности предприятия, подчиненные конечному результату (общей цели). По каждому направлению деятельности ставятся свои частные цели и разрабатываются свои частные показатели оценки конечных результатов, направленных на выполнение общей цели (общего конечного результата).

Частные цели производственного предприятия прежде всего должны быть коммерческими, т.е. направленными на получение прибыли и связанными с достижением определенной роли на рынках сбыта, ростом производства, укреплением финансового положения. Эти цели должны быть также измеримы с использованием соответствующих показателей.

Несмотря на многообразие показателей деятельности предприятия, на основе представленного комплекса взаимосвязей основных направлений затрат и результатов (см. рис. 2.2) можно выделить пять совокупностей частных показателей оценки промежуточных конечных результатов, подчиненных следующей структуре частных целей: рыночной, социальной, производственной, экономической и прочей (см. рис. 2.3).

По каждой совокупности показателей определяется показатель (критерий) оценки конечного результата. Напомним, что в экономической литературе критерием называется совокупность требований, при выполнении которых допустимые решения в наилучшей степени удовлетворяют поставленным целям.

Возможным критерием достижения рыночной цели может быть доля рынка или основные сегменты рынка и их доля (по товарным группам и регионам). Критерием достижения социальной цели может служить заработная плата или уровень жизни (душевое потребление на работающего, определяемого путем деления общей суммы фонда потребления на численность работающих). Критерием достижения производственной цели должен быть намеченный объем продаж (выручка от реализации). Критерием реализации экономической цели в условиях хозяйственной самостоятельности предприятий может являться максимум прибыли, остающейся в их распоряжении от производства и сбыта всей совокупной продукции. Прочие (другие) цели также имеют свои критерии достижения. Они могут быть самыми разными и зависеть от характера ключевых проблем предприятия.

Например, критерием достижения цели совершенствования организации производства может быть намеченное снижение затрат.

Для достижения частных целей следует решить большой комплекс задач, соответствующих подцелям. Часть задач можно решить, другие - нет, и тогда они переходят в разряд проблем. Как правило, чтобы решить проблему, необходимо искать новые подходы и методы.

Из общего перечня проблем можно выделить наиболее важные, без решения которых цель не может быть достигнута. Это будут стратегически важные проблемы, а соответствующие их решению изменения - стратегией развития или основными направлениями развития.

Характер стратегически важных проблем может изменяться. Другие условия, в которых вынуждено работать предприятие, могут привести к такому изменению стратегии, что она из оборонительной превратится в наступательную. В этом случае новые условия работы предприятия должны отвечать намеченной стратегии.

Согласно принятым направлениям решения проблем для достижения поставленных частных целей определяем состав ключевых оценочных показателей, которые должны давать количественную характеристику соответствия планируемых вариантов решения принятому критерию.

Определим наиболее значимые (ключевые) показатели оценки конечных результатов работы предприятия в целом и проведем их ранжирование в порядке важности и достижения согласованности по выбранным направлениям деятельности. При этом используем существующие в отечественном учете и статистике показатели и методы их измерения.

Состав конечных результатов каждого блока и их измерение можно представить следующими ключевыми показателями.

К числу исходных (ключевых) показателей работы предприятия относятся показатели оценки результатов деятельности на рынке товаров и услуг (см. рис. 2.2, блок 1; рис. 2.3). Речь идет о внешнеэкономической связи предприятия и прежде всего об исследовании рынка, что даст возможность обоснованно сформулировать цель его деятельности. Необходимо акцентировать внимание на этом вопросе, что позволит вести успешную хозяйственную деятельность, продвигать услуги предприятия на рынке, достигать преимуществ над конкурентами.

За критерий достижения рыночной цели можно принять долю рынка сбыта, контролируемого предприятием, определяемую по доле оборота или объема продаж предприятия в общей стоимости продукции, реализованной на данном рынке. В этом случае в состав ключевых показателей оценки конечных результатов можно отнести два-три показателя, отражающих, например, динамику спроса на все сопоставимые товары на рынке, динамику изменения производственных мощностей конкурентов, данные прогнозов возможного числа покупателей или сведения о контракте с потребителями, об учете их запросов.

Все перечисленные показатели так или иначе связаны с повышением размера прибыли (общей целью). Так, например, увеличение динамики спроса на все сопоставимые товары на рынке потенциально ведет к росту массы прибыли, получаемой предприятием. При этом потребуется увеличение объема производства.

Социальное развитие коллективов представляет собой научно обоснованное определение целей, направлений и конкретных показателей и определения средств реализации целей (см. рис. 2.2, блок 1; рис. 2.3).

С методологической точки зрения при определении целей необходимо добиваться оптимизации всех сторон жизнедеятельности коллективов, и прежде всего производственно-экономической и социально-бытовой. В производственно-экономической сфере задача сводится к формированию творческого отношения к труду, повышению трудовой активности, квалификации работников. В социально-бытовой - к совершенствованию условий труда и быта на предприятии, улучшению жилищных условий, росту культурно-бытовых потребностей работников и членов их семей. Необходимо конкретизировать цели и задачи социального развития для каждого коллектива с учетом его специфики и достигнутого уровня социального развития.

Возможности удовлетворения социальных потребностей коллектива определяются конечными результатами работы предприятия, в данном случае прибылью (доходом). Предприятия самостоятельно решают, какую часть заработанных средств они будут направлять на расширение и модернизацию производства, оплату и материальное стимулирование труда, социальное развитие коллектива.

К числу показателей оценки результатов производства и сбыта продукции относится большой перечень. Для выделения ключевых показателей производства необходимо исходить из установленного критерия реализации производственной цели, учитывая специфику производства (см. рис. 2.2, блок 5; рис. 2.3). Такой подход предполагает качественное определение результата производства и сбыта продукции (см. табл. 2.4).

Первым из исходных показателей оценки конечных результатов и критерием реализации производственной цели может быть размер оборота предприятия (коммерческой организации). Он исчисляется как общий объем реализации (объем продаж), т.е. стоимость товаров и услуг, реализованных потребителям, а также стоимость реализованных основных фондов и иного имущества. Этот ключевой оценочный показатель определяет степень участия предприятия в процессе расширенного воспроизводства, одновременно характеризует производственно-хозяйственную и финансовую деятельность. Он связан с таким конечным показателем (результатом) деятельности предприятия, как прибыль. Учитывая большие возможности показателя, можно заключить, что для укрупненной оценки конечных результатов достаточно будет выделить из состава производственных результатов рассматриваемый показатель.

Однако объем продаж сильно подвержен влиянию инфляционных процессов, так как определяется только по продажным ценам, исчисляется по всей продукции (всем работам и услугам) в целом (по отдельным номенклатурным позициям не устанавливается). Поэтому на практике достаточно часто дополнительно к показателю объема продаж используются показатели производства (см. табл. 2.4).

Оценка результатов производства должна проводиться там, где возможно (особенно для структурных подразделений предприятия), с помощью показателя "товарная номенклатура продукции". Где это невозможно - через показатель, отражающий объем товарной (валовой) продукции в сопоставимых ценах. Такими ценами должны быть сложившиеся рыночные цены. Это действующие оптовые цены. Для учета инфляционных процессов, измерения динамики объема продукции (производства) и производительности труда, а также оценки структурных соотношений объем товарной (валовой) продукции за сравниваемый отчетный (прошлый) период следует пересчитывать в действующие в планируемом периоде цены. Все это позволит вести учет на реальных расходах и доходах и исключить из практики использования показателей объемов товарной (валовой) продукции отдельно в сопоставимых и в действующих ценах.

Высокое качество - это ключевой элемент рынка. На едином европейском рынке успех будут иметь те предприятия, которые удовлетворяют потребности настоящих и будущих заказчиков. Следует изменить цели производства и стать лидером, производящим наиболее качественный продукт. Чем выше качество изделия, тем, как правило, больше объем продукции (продаж), выраженный в рыночных ценах. Необходимо придерживаться альтернативы - производить качественную продукцию и сбывать ее по более приемлемой цене. С целью оценки успеха на мировом рынке рекомендуется использовать показатели, имеющие определяющее значение: удельную производительность, надежность, стоимость эксплуатации и долговечность.

Как было указано ранее, критерием реализации экономической цели может быть прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия (см. рис. 2.3). Не исключается возможность принятия за критерий балансовой прибыли. Использование чистой прибыли приводит к уменьшению абсолютной величины общей суммы прибыли предприятия на сумму налогов и других платежей, дополнительному уменьшению величины результата при его соизмерении с использованными ресурсами. Следует заметить, что планирование на основе показателей прибыли, как правило, обеспечивает необходимую на данный период абсолютную сумму прибыли, но не обязательно максимальную.

Все более актуальной становится проблема оценки влияния факторов на конечные результаты деятельности предприятий. Зависимость прибыли, как известно, проявляется через изменение издержек производства (продаж) и объемов продукции (производства, продаж). Степень влияния по обоим направлениям в свою очередь зависит от изменения уровня использования ресурсов (см. рис. 2.2).

Отсюда можно заключить, что экономические цели должны быть измеримы с помощью показателей оценки конечных результатов деятельности предприятия, распределенных на две большие группы, которые будут органически взаимосвязаны в их общем цикле. Это показатели издержек производства, а также экономической эффективности использования ресурсов и финансового состояния (см. рис. 2.2, блоки 2, 4, 8).

Результаты работы предприятия с точки зрения оценки их по издержкам производства определяются рядом показателей себестоимости продукции. Эти показатели складываются из затрат, связанных с использованием в процессе производства и сбыта материалов, топлива и энергии, заработной платы, основных фондов и других затрат. Следовательно, результат по себестоимости продукции зависит от уровня производительности труда рабочих и служащих, рациональности использования материальных ресурсов и основных фондов (см. рис. 2.2, блоки 2, 4).

Для определения прибыли от реализации продукции и иного имущества следует использовать такой ключевой показатель, как себестоимость реализованной продукции.

Ключевым показателем, определяющим среднюю величину затрат, могут быть затраты на рубль товарной (реализованной) продукции, который определяется как частное от деления себестоимости всей товарной (реализованной) продукции на тот же объем товарной (реализованной) продукции, исчисленный в действующих оптовых ценах (свободных рыночных ценах).

Оценка результатов работы предприятия по обеспечению его деятельности базируется на комплексных итоговых показателях, характеризующих как состояние ресурсов (движение ресурсов, организационно-технический уровень, использование ресурсов - см. рис. 2.2, блок 1), так и экономические результаты их использования (эффективность использования ресурсов - блок 2, оборачиваемость капитала - блок 6 и финансовое состояние - блок 8). Группа показателей по блоку экономической цели призвана давать оценки экономическим результатам.

Известно, что экономические результаты по использованию ресурсов могут определяться не только интенсивными, но и экстенсивными факторами. Качественные показатели использования ресурсов характеризуют интенсивность, а количественные - экстенсивность.

Ключевыми показателями оценки использования отдельных видов производственных ресурсов могут быть показатели, с помощью которых сравниваются приросты затрат и результатов. Эти приросты должны быть не абсолютными, а относительными, рассчитанными применительно к конкретному ресурсу в натуральном выражении или к другому объекту. Таким объектом могут быть количество станков, машин, рабочих мест, размер производственной площади, численность работников.

Общий экономический результат работы предприятий характеризует понятие экономической эффективности производства, которая определяется отношением полученного эффекта к затратам. Критерием повышения экономического результата работы является max прибыли. Поэтому в качестве числителя можно использовать производственные ресурсы, выраженные суммой следующих показателей: среднегодовой стоимостью основных производственных фондов, а также годовым фондом оплаты труда работников основной деятельности.

Показатели использования отдельных видов ресурсов неразрывно связаны с экономическим ростом (снижением). Необходимо определить их более конкретно. Например:

Рыночные отношения повышают значимость снабженческо-заготовительной сферы деятельности. В зависимости от уровня издержек этой деятельности определяется общий конечный результат предприятия. При формировании плана материально-технического обеспечения рассчитываются показатели, в том числе оценки эффективности использования материальных ресурсов. К их числу можно отнести показатели, отображенные в табл. 2.5.

Ключевыми показателями оценки эффективности использования материальных ресурсов могут быть материалоемкость и материалоотдача (см. табл. 2.5; рис. 2.2, блок 2).

Показатели материалоемкости достаточно полно характеризуют текущие материальные затраты, но не отражают в должной мере эффективность использования предметов труда, принимающих в производстве форму оборотных фондов. Этот пробел восполняется показателем материалоотдачи.

Предлагается исчислять показатель материалоотдачи в процентах как изменение затрат на материальные ресурсы относительно объема производства товарной продукции по формуле:

Трудовые ресурсы - это ресурсы, связанные с использованием живого и овеществленного труда. Поэтому задачу более эффективного использования трудовых ресурсов решают в двух направлениях: экономия живого и овеществленного труда. Последнее достигается путем оптимального использования трудовых затрат, воплощенных в продуктах труда. Основное направление, по которому достигается экономия трудовых ресурсов предприятия, - рост производительности труда. Это ключевой показатель оценки эффективности использования трудовых ресурсов (см. рис. 2.2, блок 2; табл. 2.6).

Для оценки эффективности труда показатель производительности целесообразно рассчитывать как частное от деления вновь созданной стоимости (суммы заработной платы, прибыли или прибавочной стоимости и эффекта производства или хозяйствования) на величину заработной платы всех работников. По плану заработную плату и прибыль (прибавочную стоимость) можно принять по установленному нормативу. Эффект хозяйствования (добавочная прибыль) определяется по фактическим результатам работы как разность между фактической прибылью (прибавочной стоимостью) и плановой (нормативной) величиной. Практика работы предприятия показала целесообразность использования рассматриваемой методики исчисления производительности труда. Предлагаемый механизм в отличие от традиционного способа измерения производительности труда дополнительно учитывает предполагаемые способы достижения эффективности труда.

Оборудование и площади, непосредственно используемые при изготовлении продукции, являются ресурсами, ограничивающими производственную мощность предприятия. Основные производственные фонды служат базой для измерения производственной мощности предприятия, определяя таким образом возможности выпуска продукции. Однако не всегда увеличение объема основных производственных фондов приводит к приросту производственных мощностей. Тот же результат может быть достигнут при более эффективном использовании имеющихся основных производственных фондов. Ключевыми показателями оценки использования ресурсов мощностей могут быть фондоотдача или фондоемкость (см. рис. 2.2, блок 6; табл. 2.7).

В качестве ключевого показателя оценки ресурсов мощностей и финансовых ресурсов может быть принят показатель оборачиваемости всего капитала (см. табл. 2.7). Сопоставление показателей объема продукции и величины авансированных основных и оборотных средств характеризует воспроизводство и оборачиваемость капитала, т.е. фондоотдачу основных производственных фондов и оборачиваемость оборотных средств.

Дополнительно к имеющимся показателям оценки уровня использования основных фондов и оборотных средств предлагается определять показатель реального прироста имущества предприятия (см. табл. 2.7) по формуле:

Цены на имущество, разумеется, должны быть сопоставимы. Рост имущественной массы предприятия свидетельствует об увеличении объема его средств и наоборот. Однако сам по себе прирост может быть следствием перерасхода фондов, роста сомнительных долгов, которые нельзя приравнять к таким материальным ценностям, как наличные деньги на расчетном счете или в кассе. Уровень реализационных возможностей денежных средств всегда равен единице, а для основных средств он значительно ниже вследствие включения износа в их учетную цену.

Таким образом, для оценки эффективности использования производственных ресурсов можно ограничиться указанным выше кругом показателей. Выбор количества показателей зависит от конкретной задачи, которую решает исследователь.

Заключительным блоком всего комплекса взаимосвязанных ключевых показателей оценки затрат и результатов является финансовое состояние и платежеспособность предприятия (см. рис. 2.2, блок 8). Для характеристики различных аспектов финансового состояния применяются как абсолютные показатели, так и относительные, представляющие собой финансовые коэффициенты. Это большой перечень показателей, отражающий финансовые результаты деятельности предприятия, эффективность финансово-хозяйственной деятельности и финансовое состояние в целом (см. табл. 2.8). Рассмотрим основные показатели, отражающие ключевые финансовые результаты.

Насколько успешна деятельность предприятия, можно оценить по величине одного из ключевых показателей - рентабельности.

Это наиболее распространенный показатель, который рассчитывается в процентах или коэффициентом как отношение валовой (балансовой) прибыли к средней стоимости остатков средств предприятия (например, к среднегодовой стоимости основных производственных фондов и оборотных средств или к среднегодовой стоимости оборотных средств). Снижение показателя свидетельствует о снижении спроса на продукцию предприятия и перенакоплении активов.

Использование в формуле только оборотных средств выражает их рентабельность. Этот показатель более чувствителен к изменениям эффективности, так как стоимость основных производственных фондов часто (из месяца в месяц) остается условно-постоянной величиной. Он может быть принят в качестве ключевых показателей оценки финансового состояния предприятия.

Рентабельность основной деятельности (рентабельность продаж) определяется прибылью от реализации к объему хозяйственного оборота, т.е. к выручке от реализации. Вычисляется коэффициент рентабельности продаж. Этот показатель отражает прибыль, приходящуюся на единицу реализованной продукции, и зависит от таких факторов, как цена и объем продаж. Рост цен приводит к снижению объема продаж, а снижение цен вызывает их рост. Следует постоянно решать, нужно ли уменьшать цену, увеличивая объем продаж (хозяйственный оборот), или данная цена позволит достичь требуемой рентабельности. Этот показатель, как и рентабельность оборотных средств, тесно связан с оборачиваемостью. В силу этого данный показатель можно не включать в состав ключевых.

Предусматривается еще одна оценка эффективности - рентабельность продукции, которая определяется как отношение суммы прибыли, полученной от производства или реализации продукции, к ее полной себестоимости. При повышении уровня рентабельности и постоянстве цен на продукцию и материалы в течение расчетного периода рост эффективности затрат будет обусловлен ускорением оборачиваемости. При раздельном учете затрат на производство каждого вида продукции появляется возможность сравнивать индивидуальные уровни рентабельности продукции, чтобы в дальнейшем развивать наиболее рентабельные виды деятельности. Когда калькулирование построено на основе распределения затрат пропорционально отпускным ценам, исчисление индивидуальных уровней рентабельности продукции бессмысленно.

Финансовое положение предприятия может быть определено соотношением собственных и заемных средств. Размер собственных средств характеризуется разностью остатка и суммой кредиторской задолженности и полученных ссуд. Высокая доля собственных средств в сравнении с заемными служит показателем успешной работы предприятия. В то же время, чем ниже это отношение, тем ниже доля инвестиций кредиторов по отношению к вкладу предприятия. В этом случае следует уточнить причины такого положения, так как нежелание использовать кредиты часто приводит к сдерживанию роста объемов продаж, замедлению оборачиваемости и в конечном счете к падению доходов.

Устойчивость финансового положения предприятия часто определяется путем исчисления коэффициента ликвидности, который представляет собой отношение оборотных средств предприятия к сумме краткосрочных ссуд и кредиторской задолженности. С помощью данного коэффициента устанавливается способность погашать краткосрочные долги. Если коэффициент ниже 100%, финансовое положение предприятия считается крайне неустойчивым и свидетельствует о его неплатежеспособности. Если коэффициент приближается к нулю, необходимо принять срочные меры по исправлению существующего положения. И только при коэффициенте более 100% финансовое положение предприятия может считаться благоприятным. Этот коэффициент может быть включен в состав ключевых показателей оценки платежеспособности предприятия. Платежеспособность и наличие ресурсов для развития относятся к числу наиболее важных не только финансовых, но и общеэкономических вопросов.

Другие цели также имеют свои ключевые показатели их достижения (см. рис. 2.3). Например, достижение организационного совершенствования производства, обеспечивающее производительность труда на намеченном уровне. Все компоненты организации производства - организация производственного процесса, труда и управления имеют самостоятельное значение. Поэтому при необходимости следует применять систему показателей ключевых результатов, учитывающих отмеченную специфику назначения организации производства. Для оценки эффективности деятельности предприятий, направленной на повышение технического уровня производства, используется система ключевых показателей конечных результатов, объединенная в четыре основные группы уровней: техники, технологии, вооруженности труда, механизации и автоматизации производства и труда.

Рассмотренная методика выбора состава ключевых показателей способствует определению рациональной структуры целей, конечных результатов и ключевых показателей, а также акцентирует внимание на наиболее важных проблемах, без решения которых цели не будут достигнуты.

2.3. Сущность и необходимость соизмерения затрат и результатов

С учетом современных подходов и методов решений предлагается обобщить основные положения теории соизмерения, определить ее сущность и необходимость, представить выводы и рекомендации с целью практической реализации.

Для понимания сущности и необходимости соизмерения затрат и результатов принципиально важно выяснить, с одной стороны, содержание хозяйственной деятельности (хозяйствования) и ее места в общей системе управления предприятием и с другой - методы, принципы, формы и механизм этой деятельности.

Содержание хозяйственной деятельности (хозяйствования) определено в авторском учебнике и "состоит в нахождении решений по рациональному использованию ресурсов и мотивов для их практической реализации и создания на этой основе возможного роста эффективности производства и материального стимулирования его участников". Любая деятельность включает в себя цель, средство, результат и сам процесс. Цель хозяйственной деятельности на предприятии - создание условий для получения прибыли при производстве продукции за счет сокращения затрат в расчете на единицу полезного результата и использование этой прибыли для удовлетворения интересов участников производства. "Уже сам факт хозяйственной деятельности предполагает наличие затрат, а своеобразный ее характер свидетельствует о стремлении получить желаемые результаты". В такой ситуации оптимальное экономическое поведение может быть найдено при условии правильного управления этими процессами. Хозяйственная деятельность - это разновидность управленческого труда, образующая отдельную ветвь управления. Из состава управления выделяются специальные функции по признаку их целенаправленности на рациональное использование ресурсов во всех сферах экономики. Главным в экономической деятельности является нацеленность на соизмерение затраченных ресурсов с достигнутыми результатами. Оценка достижения цели хозяйственного управления проводится путем соизмерения затрат и результатов.

Понятие "соизмерение затрат и результатов" появилось в нашей стране в связи с внедрением хозяйственного расчета, а за рубежом - коммерческого расчета. Эти методы ведения хозяйства (хозяйственной деятельности) предусматривают использование товарно-денежных отношений для достижения наибольших результатов при наименьших затратах. Преследуя одинаковые цели (соизмерение затрат и результатов), хозрасчет и коммерческий расчет функционировали в разных экономических сферах: в экономической среде хозрасчета превалировали плановые регуляторы, а в среде коммерческого расчета - рыночные. Уже на этапе возникновения полного хозрасчета предполагалось, что необходимо учитывать весь комплекс затрат и полезных результатов производства. Однако на практике это принципиальное положение не было реализовано полностью.

Общность конечных целей хозрасчета и коммерческого расчета служит основанием для предположения о существовании общих принципов организации хозяйственной деятельности независимо от используемого метода. В этом случае в основе организации хозяйственной деятельности должны лежать единые принципы, отвечающие требованиям экономии ресурсов в расчете на единицу полезного результата и заинтересованности работника в достижении этой экономии. Отсюда можно заключить, что в дальнейшем прочно вошедший в речевой оборот термин "хозрасчет" можно заменить на "коммерческий расчет". Термины "внутрипроизводственный хозрасчет" и "внутрифирменный хозрасчет" также следует рассматривать как терминологические различия.

Принципы организации хозяйственной деятельности на уровне предприятия не могут применяться в его структурных подразделениях без преобразования, причем различны не только формы и методы реализации этих принципов, но и их содержание. Это связано с тем, какое место занимает подразделение в сложившейся системе разделения и кооперации труда, со спецификой взаимодействия с внешней средой, своеобразием методов измерения и учета затрат и полученных результатов труда и влиянием других факторов. Процедура соизмерения затрат и результатов на уровне предприятия отличается от подобной процедуры на уровне структурного подразделения.

В процессе производства предприятия используют природные ресурсы, сырье, материалы, топливо, энергию, основные фонды, трудовые ресурсы, а также другие средства. Все эти средства должны учитываться количественно и иметь рыночную цену. Результаты деятельности предприятия - это разнообразные по натуральной форме виды продукции, которые также оцениваются по рыночным ценам. При получении выручки от продажи продукции должны полностью возместиться расходы на производство и сбыт продукции и, кроме того, должна быть получена прибыль (доход). Абсолютная величина прибыли, полученная как разность между расчетной выручкой и понесенными затратами, служит мерой эффективности хозяйствования, а сама процедура вычитания является способом соизмерения затрат и результатов.

В процессе деятельности предприятия средства производства, выступающие в виде затрат (расходов), обособляются от общего стоимостного результата (объема продаж) и сопоставляются с прибылью - превышением стоимости реализованной продукции над стоимостью затраченных ресурсов. Прибыль становится оценочным показателем, посредством которого реализуется основная идея коммерческого расчета - стремление предприятия к превышению результатов производства над затратами. Таким образом, на уровне предприятия принцип соизмерения затрат и результатов реализуется без особых трудностей, так как существующая система учета позволяет рассчитывать полную себестоимость продукции, объем реализации (продаж) и прибыль и, следовательно, соизмерять затраты и результаты. В основе организации хозяйственной деятельности предприятия должен находиться принцип самофинансирования, который включает в себя обязательное соизмерение затрат и результатов. Элементами самофинансирования являются возмещение затрат и получение хотя бы минимума прибыли.

В производственных структурах предприятия принцип самофинансирования неприменим. Для них важное значение имеет принцип соизмерения затрат и результатов, так как эти структуры не располагают собственными доходами для возмещения текущих и долговременных затрат, их деятельность не строится на основе товарно-денежных отношений. В этих подразделениях полная себестоимость, как правило, не рассчитывается, а определяется себестоимость, которая включает только затраты, зависящие от их работы.

Для структурных подразделений сущность процедуры соизмерения сводится к стремлению охватить больше затрат и добиться большего превышения результатов производства над понесенными затратами. Каждое структурное подразделение предприятия потребляет ограниченное количество средств производства для изготовления конкретных видов продукции. Средства производства и результаты деятельности подразделения должны учитываться количественно и иметь стоимостную оценку по себестоимости или в оптовых ценах. Необходимо найти такую форму хозяйствования, которая позволила бы включить все виды затрат в конечный результат и пропустить их через систему экономических измерений. В противном случае будет использоваться принцип соизмерения фактических технико-экономических показателей с плановыми показателями, который выступает в роли эквивалента принципу соизмерения затрат и результатов. Подобная замена основной процедуры соизмерения должна рассматриваться как вынужденная мера.

Для организации хозяйственной деятельности в структурных подразделениях предприятия следует соблюсти три основных условия: возможность использования основного принципа хозяйствования - соизмерения затрат с результатами работы; организацию учета тех элементов затрат, которые включаются в состав себестоимости подразделения; наличие связи между оплатой труда и конечными результатами по выпуску продукции и экономии затрат. Все три условия взаимосвязаны, но сохраняют относительную самостоятельность. Без соблюдения, например, двух последних условий невозможно добиться реализации основного принципа хозяйствования - соизмерения затрат с результатами работы.

Чтобы соизмерять затраты с результатами, необходимо наладить учет и отработать систему материальных претензий к смежным подразделениям и службам в случаях нанесения ими ущерба. Соизмерение затрат и результатов является неполным, когда организован учет, например, только заработной платы и объемов выполняемых работ, а затраты на материалы, амортизацию не учитываются. Безразличное отношение к учету затрат исчезает тогда, когда экономия становится объектом стимулирования. Если в каком-то подразделении принята повременная оплата труда, то, как правило, тесной связи между заработной платой подразделения и конечным результатом нет. Если такая ситуация складывается по всем видам затрат, такое подразделение не может влиять на поведение людей в процессе расходования ресурсов.

Экономическая обособленность подразделения часто бывает ограниченной: с одной стороны, экономия ресурсов остается предметом забот работников аппарата управления, а не всех сотрудников подразделения, а с другой - основной принцип хозяйственной деятельности - соизмерение затрат и результатов - остается нереализованным. Для всех структурных подразделений весьма трудно, а иногда и невозможно сопоставить затраты с результатами производства. Чтобы улучшить существующее положение, необходимо создавать условия для перевода подразделения на более совершенные формы хозяйствования. Выбор рациональной для данных условий формы хозяйствования позволит создать систему интересов (мотивов), которая будет ориентировать поведение каждого работника подразделения на экономию ресурсов, соизмерение затрат и результатов. Более высокому уровню хозяйствования будет соответствовать наиболее полное вовлечение затрат, на величину которых работники подразделения окажут непосредственное влияние при производстве конкретной продукции.

Управляющую подсистему любого подразделения необходимо оснастить инструментом, способным реализовать принципы хозяйствования в конкретных условиях. Как показала практика, в роли такого инструмента выступает механизм хозяйственной деятельности. Таким механизмом может являться Положение о внутрифирменном коммерческом расчете, в котором вопросам практической реализации механизма соизмерения затрат с полученными результатами уделяется основное внимание.

Схематически хозяйственный механизм может состоять из блоков функциональных и обеспечивающих подсистем. Признаком для отнесения подсистем к числу функциональных является их способность зарождать интересы (мотивы) хозяйственной деятельности у отдельных работников и коллектива в целом. Блок обеспечивающих подсистем имеет подчиненное значение. Он создает условия для функционирования подсистем первого блока.

Рассмотрим, какие функции выполняют подсистемы первого блока.

Подсистема плановых показателей нацеливает коллектив на достижение необходимых результатов при лучшем использовании имеющихся ресурсов. Плановые показатели, как правило, взаимоувязаны. В этом случае становится понятно, где и за счет чего можно добиться плановых результатов. Познавательный характер рассматриваемой функции совмещается с ее мобилизационной ролью в части преимущественного использования интенсивных факторов развития производства.

Подсистема материального стимулирования и ее наиболее гибкая часть - премирование - позволяют повысить личную заинтересованность в рациональном использовании ресурсов (экономии затрат), выполнении планов производства и росте производительности труда. Эффективность этой подсистемы во многом зависит от рациональности ее построения.

Подсистема материальной ответственности выполняет роль экономического регулятора в системе производственных отношений и механизме хозяйственной деятельности подразделений предприятия. Эта ответственность реализуется путем предъявления подразделению претензий и взыскания по ним материальных санкций. Специфика этой функции выражается в отсутствии прямой связи между затратами и результатами. В то же время выполнение рассматриваемой функции способствует совершенствованию дисциплины производства и труда, появляется возможность экономии затрат на основе учета особенностей экономического взаимодействия с внешней средой.

Подсистема экономической обособленности или хозяйственной самостоятельности активизирует хозяйственную деятельность коллектива и его работников. Активизация основана на предположениях о том, что снятие жестких экономических ограничений способствует развитию творческой деятельности. Появляется зависимость результатов хозяйствования от качества собственных решений в границах предоставленной самостоятельности. Те или другие результаты все в меньшей мере остаются зависимыми от обстоятельств и все в большей степени служат показателем личного достоинства.

Эффективность указанных подсистем во многом зависит от рациональности их построения. Разумеется, достижение цели решающим образом зависит не от наличия самого Положения, а от качества принятых в нем подходов. То, что предлагается взамен, должно быть практичным и согласованным с другими звеньями механизма хозяйствования. В связи с этим заслуживает внимания внутрифирменный механизм финансово-экономических отношений, разработанный для цехов открытого акционерного общества "Горьковский автомобильный завод". Этот механизм предусматривает наиболее полный состав затрат и результатов для каждого подразделения. За основу внутризаводской цены берется не цеховая, а общезаводская себестоимость, т.е. помимо цеховых накладных расходов включаются общезаводские (производственные) накладные расходы. Соответственно и прибыль во внутризаводской цене, принятая как нормативная прибавочная стоимость, исчисляется с учетом нормативной заработной платы оптимальной численности работников подразделений. Все это благоприятно сказывается на более полной реализации принципа соизмерения затрат и результатов.

В рамках целостной системы, в роли которой выступает само предприятие, поведение ее элементов (структурных подразделений) зависит от того, в каком качестве они выступают (основные и вспомогательные цехи, отделы, службы, участки).

В подразделениях основного производства с законченным циклом изготовления продукции, поставляемой за пределы предприятия, имеются лучшие условия для соизмерения затрат и результатов. При расположении этих подразделений на обособленной территории появляются возможности для организации более достоверного учета затрат и результатов. Планирование текущих затрат выражается в установлении основному цеху задания либо по себестоимости, либо по прибыли. В прибыли находит отражение изменение объема выпуска (реализации) продукции и уровень (снижение) ее себестоимости. В цеховую себестоимость включаются, как правило, только зависящие от цеха затраты. Все это позволяет заключить, что при определенных условиях и удачном выборе форм хозяйствований основных цехов можно решить задачу, связанную с соизмерением затрат и результатов.

Принципиальной особенностью соизмерения затрат и результатов во вспомогательных цехах является то, что этим подразделениям объем и структуру работ планируют, как правило, ориентировочно, оставляя резерв мощности на выполнение непредвиденных работ. Производство целого ряда услуг (энергетические, транспортные, ремонтные) носит сезонный характер, их номенклатура подвижна и часто неопределенна. Увеличение производства многих видов услуг приводит к росту себестоимости продукции по предприятию. Поэтому для улучшения экономических результатов предприятия необходимо не абсолютное увеличение, а относительное и, если возможно, то и абсолютное сокращение объема работ и услуг вспомогательных подразделений. В то же время каждое из вспомогательных подразделений представляет собой обособленное производство с замкнутым циклом, выполняет определенный вид услуг, объем которых может быть измерен и себестоимость которых подлежит калькулированию. С учетом указанных условий организации хозяйственной деятельности этих цехов можно отработать соответствующий механизм соизмерения затрат и результатов.

В отличие от основных производственных подразделений результаты деятельности функциональных отделов и служб неоднородны и в силу этого не могут объединяться в один конечный результат и иметь один оценочный показатель в стоимостном выражении. В традиционных условиях вопрос о показателе для оценки конечного результата деятельности отделов и служб предприятия не был решен. На практике использовалась расплывчатая оценка, которая вытекала из ответов на два вопроса: выполняет ли отдел свои обязанности и есть ли к нему претензии со стороны каких-либо подразделений предприятия. Учет затрат в отделах, как правило, не проводился. В итоге соизмерить затраты с полученными результатами было невозможно. Изменить положение можно путем перевода отделов и служб на более прогрессивные формы хозяйствования.

На уровне участков принцип соизмерения затрат и результатов часто реализуется путем соизмерения фактических расходов материальных и трудовых затрат с их нормативной или плановой величиной. В этом случае экономия или перерасход являются косвенным выражением окупаемости затрат. Поэтому одним из основных оценочных показателей участков становится задание по снижению отдельных видов затрат. Наиболее полно принцип соизмерения реализуется там, где можно определить участковую себестоимость конечного продукта. В конечном результате наряду с заработной платой следует отразить другие виды затрат и по мере увеличения их числа повысить уровень организации хозяйственной деятельности участка. Формирование участковой себестоимости состоит в определении состава и размера затрат и обусловливается спецификой организации производства и труда участка, а также сложившейся на предприятии системой бухгалтерского и оперативного учета.

Требования о придании системе показателей возможностей соизмерения затрат и результатов непосредственно связаны с решением соизмерения:

Рассмотренные теоретические положения не только дают общее представление о соизмерении затрат и результатов, но и указывают на определенные условия (предпосылки) и направления его проведения. Это позволяет продолжить теоретическое обоснование поставленной проблемы и сформулировать соответствующие выводы и рекомендации.

2.4. Выбор и обоснование процедуры измерения затрат и результатов

Количественно и качественно цели отражаются с помощью критериев и ключевых показателей оценки конечных результатов. Чтобы сформулировать измеримые цели, необходимо принять управленческое решение, основывающееся на количественной и качественной информации, собранной в результате анализа исходных данных и ее оценки с точки зрения содержания цели. На основе разработанной принципиальной схемы формирования комплекса взаимосвязанных направлений деятельности предприятия определены структура и критерии общей и частных целей (см. рис. 2.2 и 2.3 раздела 2.2). К частным целям относятся рыночные, социальные, производственные, экономические и др.

Измеримость любой частной цели может быть достигнута при поэтапном принятии управленческих решений на основе полученных на каждом этапе ответов на поставленные вопросы и принятых оценок с точки зрения содержания цели и данного этапа. В таблице 2.9 представлен примерный перечень вопросов и ответов, над которыми имеет смысл подумать при определении измеримости экономической цели, уровень достижения которой оценивается соизмерением затрат и результатов. Выделены девять этапов отслеживания управленческих функций. Перечень вопросов по каждому этапу будет одинаковым для всех частных целей, а ответы следует давать применительно к содержанию цели.

Исходя из поставленной задачи, прежде всего выбирается критерий достижения экономической цели (см. табл. 2.9, этап 1). В условиях хозяйственной самостоятельности таким критерием будет прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия. Это равносильно получению минимума всех издержек предприятия, связанных с производством и реализацией всей совокупной продукции и реализацией основных фондов и иного имущества. Принятый критерий достижения экономической цели дает возможность определить ее количественную характеристику, измерить намеченные показатели, численно выражающие меру соответствия планируемых вариантов решений принятому критерию.

На втором этапе управленческих решений следует дать ответ на вопрос: что измеряется в соответствии с принятым критерием?

Для достижения измеримости экономической цели предложено определять понесенные затраты и полученные результаты во взаимосвязи и зависимости. Один из важнейших методологических вопросов принятия управленческих решений - количественное измерение связей и зависимостей между такими экономическими объектами, как затраты и факторы, определяющие их формирование; результаты и факторы, определяющие их измерение; затраты и результаты.

Первые две группы связей и зависимостей отражают только влияние факторов на формирование затрат и отдельно на изменение результатов. Получить обобщающие показатели измеримости экономической цели, такие как прибыль, экономическая эффективность и другие, можно только путем количественного измерения затрат и результатов и выявления зависимости между ними.

На третьем этапе достижения измеримости экономической цели необходимо дать ответ на вопрос: каковы правила измерения?

Радикальные изменения в способах хозяйствования требуют новых инструментов управления, среди которых важное место занимают правила измерения. Теоретические аспекты самой процедуры измерения обстоятельно изложены как в работах отечественных авторов, так и зарубежных. Сказано, что следует переводить выделенные признаки достижения цели на язык символов, в первую очередь чисел (показателей). Было дано процедурное описание непосредственного перехода от реальной действительности (чувственно воспринимаемых объектов) к их абстрактному представлению в виде чисел. Процедура присвоения чисел реальным объектам (в соответствии с некоторыми правилами) и была названа измерением. Правила были обозначены как шкала измерений. Чтобы получить более точный результат в шкале отношений, необходимо правильно выделить единицу измерения, что часто является непростой задачей.

Однако при определении правил измерений должны учитываться и особенности измерения отдельных показателей деятельности предприятия. Прежде всего это относится к измерению затрат и результатов, которое строится на принципах их соизмерения (сопоставления), так как это единственный способ оценки эффективности ведения хозяйства всех хозяйствующих субъектов (см. раздел 2.3). При этом меняется природа получения исходных данных и методов измерения, на итог оценки оказывают воздействие факторы изменения как затрат, так и результатов (см. раздел 2.6). К правилам измерений также следует отнести их точность и качество исходной информации. Качество управленческих решений в значительно большей степени зависит от надежности исходной информации, чем от последующей ее обработки. Точность измерения необходима, но в пределах, достаточных для различия критических значений управляемых процессов. Таким образом, необходимы целесообразная точность измерений и качество исходной информации.

На вопросы, возникающие на четвертом и пятом этапе (см. табл. 2.9), ответы можно найти в разделе 2.6.

Возможным критерием достижения экономической цели или конечным результатом частной цели определена прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия. Были выделены наиболее важные проблемы, без решения которых частные цели не могли быть достигнуты, и только после этого применительно к таким признакам, как цели, критерии и проблемы, определялся состав ключевых показателей оценки конечных результатов. Экономической цели должны быть подчинены такие ключевые показатели оценки конечных результатов, с помощью которых можно достаточно полно описать объект с учетом выделенной цели его развития. Это показатели определения абсолютных размеров затрат и результатов, а также относительные показатели эффективности понесенных затрат и полученных результатов. К ним относятся показатели издержек производства, эффективности использования ресурсов, финансового состояния и платежеспособности. Отбор ключевых показателей оценки конечных результатов производился по ограниченному кругу признаков. Набор таких признаков должен быть небольшим, но в то же время достаточным для достижения желаемого состояния управляемого объекта в области понесенных затрат и полученных результатов.

Прежде чем добиваться реального улучшения финансового положения, недостаточно знать, что измерять. Необходимо четко представлять, как измерять и на каком предприятии тот или иной показатель или метод его измерения наиболее пригодны.

Для достижения измеримости цели, в том числе экономической, далее необходимо определить область применения методов измерения, выработать единый подход в их описании и использовании (см. табл. 2.9, этапы 6-8).

В специальной литературе под этим методом подразумеваются технический прием, инструмент или процедура, имеющие существенное значение для успешного выполнения той или иной задачи. Количественное измерение может базироваться на различных методах планирования, учета и анализа.

В целях определения последствий тех или иных управленческих решений обычно планируют (прогнозируют) состояние и результаты действия всех звеньев предприятия. Это планирование (прогнозирование) может базироваться на различных методах. Для изучения содержания экономических явлений выявляются закономерности формирования и изменения характеризующих их показателей. Это достигается путем применения соответствующих методов обработки данных, экономического анализа и учета. Учет основывается на рациональном сочетании таких его видов, как первичный, бухгалтерский, оперативный и статистический. У этих разновидностей есть свои методы учета.

Как известно, планирование является важнейшей функцией управления. Планирование деятельности предприятия нацеливает коллектив на достижение необходимых результатов при оптимальном использовании имеющихся ресурсов. План включает производственную и хозяйственную деятельность предприятия и является непременным условием его успешного функционирования. Он охватывает не только работу структурных подразделений, но и весь комплекс деятельности предприятия (планирование производства и сбыта продукции, развитие науки и техники, ресурсное обеспечение, финансовую и социальную деятельность и др.). Большое значение для планирования на предприятии имеет совокупность методов и технических приемов. Они объединяют следующие элементы плановой работы:

Рассмотрим методы расчета и измерения плановых показателей.

Установлено, что чем более правильно выбран метод, чем больше он соответствует поставленным задачам, тем более эффективно, с меньшими затратами ресурсов может быть достигнута цель планирования. Нередко для достижения наилучшего результата необходимо использовать целый комплекс различных методов или комбинировать их составные части.

Метод должен отвечать целям, для которых он применяется. Если исходить из поставленной задачи измерения на основе соизмерения затрат и результатов, то для достижения, например, измеримости экономической цели многие приемы, не пригодные для планирования, не будут рассмотрены в настоящем исследовании.

Рассмотрим основные методы планирования и измерения показателей оценки затрат и результатов для достижения экономической цели (см. рис 2.4). Приведем классификацию и содержательную основу известных нам методов формирования плана.

Методы планирования и расчета показателей целесообразно классифицировать с точки зрения организационных форм планирования и в зависимости от направленности. С точки зрения организационных форм планирования методы можно поделить на три группы: расчетно-аналитические, экономико-математические и графические. Эта группировка представлена как деление общих методов планирования по вертикали (см. рис. 2.4). Разработка плана предприятия наряду с соблюдением общих методических основ определенных методов их проведения требует также соответствующих приемов расчета и планирования отдельных показателей. В зависимости от направленности каждый общий метод планирования включает методы планирования отдельных показателей и расчета (измерения) конкретных показателей. Эта группировка представлена как деление методов по горизонтали (см. рис. 2.4). Подобное деление по вертикали и горизонтали вызвано следующим.

Рис. 2.4. Группировка методов планирования и измерения показателей оценки затрат и результатов для достижения экономической цели

Например, расчетно-аналитический метод планирования предполагает использование нормативов, балансовые и пофакторные методы планирования конкретных показателей (см. рис. 2.4). При планировании повышения производительности труда и использовании расчетно-аналитического метода максимально используются положительные качества пофакторного метода планирования этого показателя. При использовании метода планирования по технико-экономическим факторам определяется плановая численность работников основной деятельности, плановый уровень производительности труда и процент прироста этого показателя по всем факторам. При расчете этих показателей дополнительно используется метод прямого счета.

Представленная группировка методов носит несколько условный характер, так как часть из них может применяться на нескольких стадиях. При отнесении того или иного метода к определенной группе учитывалось преимущественное его использование на данной стадии планирования деятельности предприятия. Все указанные на рис. 2.4 методы связаны между собой и, дополняя друг друга, представляют систему, используемую в практике разработки плана. Наиболее тесная связь проявляется между методами, распределенными по горизонтали. Их содержательная основа заключается в следующем.

При расчетно-аналитическом методе планирования применяется табличная форма. Система показателей, формы и разделы плана подбираются предприятием самостоятельно. Составлению плана предшествует предплановый анализ хозяйственной деятельности за истекший период, что нашло отражение в названии метода. При планировании отдельных показателей разделов плана предприятия пользуются нормативными, балансовыми, пофакторными и другими методами. Конкретные показатели рассчитываются с применением метода прямого счета (см. рис. 2.4). Все перечисленные методы расширяют возможности расчетно-аналитического метода.

На стадии планирования отдельных показателей (см. рис. 2.4) решаются задачи по внедрению обоснованной нормативной базы. Чем больше нормативов и чем лучше они исчислены, тем выше качество плана и его обоснованность. Экономические нормативы могут подразделяться на нормы, собственно нормативы, коэффициенты и нормативные соотношения. В экономической литературе часто используют понятие "норматив", подразумевая под ним сразу все четыре группы нормативных показателей. Экономические нормативы - это обоснованные расчетные величины, характеризующие количественную и качественную меру затрат рабочего времени, материальных и денежных ресурсов. Среди нормативов можно выделить такие, которые отличаются по своему экономическому содержанию и сфере планового воздействия на хозяйственную деятельность. Эти нормативы характеризуют требования, предъявляемые к эффективному использованию ресурсов. К их числу относятся норматив эффективности капитальных вложений, нормативное соотношение темпов прироста производительности труда и средней заработной платы и др. Специфика этих нормативов заключается в том, что они определяют минимально допустимую величину экономической эффективности использования ресурсов, служат нормативным показателем соизмерения необходимых затрат и результатов.

Практика планирования также выработала балансовый метод (см. рис. 2.4), который расширяет возможности расчетно-аналитического метода и увязывается с нормативным, часто выступая как нормативно-балансовый метод. В этом случае основным методом планирования конкретных показателей является балансовый, а нормативный имеет вспомогательное значение.

Балансовый метод представляет собой совокупность приемов, используемых для обеспечения согласованности таких взаимосвязанных экономических показателей, как затраты и результаты. Согласованная работа предприятия и сбалансированные планы приближают фактические результаты их работы к запланированным целям. При формировании плана предприятия балансы составляются обычно в отношении: требуемой по программе и фактически имеющейся производственной мощности; потребного и возможного к покрытию количества материально-технических ресурсов; потребного и имеющегося количества работающих; доходов и расходов предприятия. Все расчеты при составлении баланса производятся на основе установленной нормативной базы.

При планировании снижения себестоимости продукции и повышения производительности труда могут быть использованы пофакторные методы, заключающиеся в определении влияния технико-экономических факторов на указанные показатели затрат и результатов в планируемом году по сравнению с предыдущим. В условиях разработки плана эти методы применяются для обеспечения соизмерения затрат и результатов и сбалансированности показателей экономической эффективности с другими показателями плана предприятия. При планировании снижения себестоимости продукции и повышения производительности труда обязательны следующие условия соизмерения: расчеты плана предприятия по показателям и формам должны сохранять преемственность с расчетами, показателями и формами экономической эффективности мероприятий плана технического и организационного развития производства; при определении экономии не должно быть двойного счета, но необходимо обеспечить полноту ее охвата и т.д.

Одной из разновидностей расчетно-аналитического метода являются методы экстраполяции трендов (см. рис. 2.4). Они основаны на статистическом наблюдении динамики определенного показателя, выявлении закономерностей прошлого развития объекта и продолжении этой тенденции для будущего периода. С помощью указанных методов можно осуществлять краткосрочное (не более одного года) планирование (прогнозирование). Наиболее распространенными методами экстраполяции трендов являются метод скользящего среднего и метод экспоненциального сглаживания. Эти методы часто используются при прогнозе спроса и продаж.

Метод скользящего среднего исходит из простого предположения, что следующий во времени показатель по своей величине равен средней, рассчитанной, например, за последние три месяца. "Метод экспоненциального сглаживания представляет прогноз показателя на будущий период в виде суммы фактического показателя за данный период и прогноза на данный период, взвешенных при помощи специальных коэффициентов".

Данные, полученные на стадии "методы планирования показателей" в дальнейшем (на следующей стадии) используют в процессе расчета и измерения конкретных плановых показателей и заданий различных разделов плана предприятия (см. рис. 2.4). На этой стадии планирования, как правило, применяется прямой счет. Он характерен для расчетно-аналитического метода планирования, нормативного, балансового, пофакторного методов планирования отдельных показателей, а также метода экстраполяции трендов.

Расчет плановых показателей прямым счетом производится по табличной форме на основе анализа достигнутого уровня, принимаемого за базу, и коэффициентов (индексов) его изменения в плановом периоде. Исходными данными для планирования увеличения или снижения того или иного показателя служат мероприятия плана технического и организационного развития производства, информация о предлагаемых ценах на продукцию и материальные ресурсы, экспертная оценка исполнителя и т.д.

Сущность метода прямого счета при использовании нормативно-балансового метода планирования себестоимости товарной продукции заключается в следующем. Себестоимость может быть определена путем составления плановых калькуляций на каждое изделие и расчета на их основе себестоимости всей товарной продукции; составления сметы затрат на производство и расчета на ее основе себестоимости всей товарной продукции. Таким образом, при использовании метода прямого счета рассчитывается плановая себестоимость всех изделий производственной программы, т.е. составляются плановые калькуляции и смета затрат на производство.

При использовании нормативно-балансового метода планирования повышения производительности труда измеряются, как правило, два показателя, отражающие уровень производительности труда. Они определяются количеством продукции (объемом работ), произведенной работником в единицу времени (час, месяц, квартал, год) или количеством времени, затраченным на изготовление единицы продукции (выполнение определенной работы). В первом случае прямым счетом определяется выработка продукции на одного работающего, во втором - трудоемкость единицы продукции.

Таким образом, с помощью нормативно-балансового метода планирования и прямого счета конкретных показателей разрабатываются планы повышения производительности труда и снижения себестоимости продукции (планы по результатам и затратам), которые должны быть увязаны между собой. Для взаимной увязки затрат и результатов применяется метод прямого счета.

Пофакторный метод рассматривается также как продолжение расчетно-аналитического метода планирования. При планировании по факторам можно определить численность работников основной деятельности на выбранный период, плановый уровень производительности труда, процент прироста производительности труда, себестоимость товарной продукции планируемого года и уровень затрат на один рубль товарной продукции. Перечисленные относительные показатели затрат и результатов включены в состав ключевых показателей оценки конечных результатов для достижения измеримости экономической цели. Все расчеты (измерения) конкретных показателей производятся прямым счетом с определением и анализом влияния каждого фактора на измерение планируемых показателей.

Для прямых расчетов и измерения используется относительно простой метод экстраполяции трендов. Его применение не требует значительных затрат времени. В условиях высокой неопределенности внешней среды этот метод оказывается оптимальным при краткосрочном планировании, которое также необходимо для предприятий. Прямые расчеты и измерения могут применяться в условиях упорядоченной системы норм и нормативов.

В состав расчетно-аналитического метода планирования входит и расчет конечного финансового результата (прибыли) методом "затраты - выпуск" (см. рис. 2.4), который нашел широкое распространение в развитых странах. Этот метод рекомендован к использованию в планировании, учете и статистике международными организациями для любого хозяйствующего субъекта. Предлагается два порядка определения финансового результата: линейным способом и в виде бухгалтерского счета.

При линейном способе прямым счетом выпуск соизмеряется с прошлыми затратами и отражением вновь созданной стоимости общей суммой с последующей ее детализацией. Выпуск предприятия включает в себя объем реализации и производство для собственных нужд с учетом изменения остатков материальных запасов, незавершенного производства и готовой продукции. Общий финансовый результат определяется путем суммирования эксплуатационного, финансового и чрезвычайного результатов. Каждый из результатов исчисляется путем соизмерения затрат и выпуска предприятия.

Эксплуатационным считается вид деятельности, определяемый уставом предприятия. Финансовая деятельность связана с финансовым и банковским обслуживанием предприятия, выпуском акций, участием в других предприятиях, предоставлением и получением кредитов. Чрезвычайной называется деятельность по операциям длительного характера, как правило, продолжительностью от двух до пяти лет. Например, реализация основных фондов, ноу-хау, авторского и арендного права и др.

По методу "затраты - выпуск" конечный результат (прибыль) может определяться и по упрощенной схеме:

Р = 01 + В - (02 + П + З),

Измерение конечного результата по методу "затраты - выпуск" позволяет:

По мнению экономистов, метод "затраты - выпуск" позволяет государству ужесточить контроль за правильным расчетом доходов, повысить эффективность налогообложения и учета ресурсов, оперативно управлять процессом соизмерения затрат и результатов.

После рассмотрения содержательной части всех методов планирования отдельных показателей, входящих в расчетно-аналитический метод (см. рис. 2.4), можно заключить, что все расчеты (измерения) конкретных показателей осуществляются прямым счетом. Метод прямого счета направлен на определение планового задания, исходя из технически обоснованных норм и нормативов тех или иных ресурсов, учитывающих реализацию оргтехмероприятий плана технического и организационного развития производства. Точность полученных данных по затратам и результатам зависит от величины ошибок составляющих. Этот метод не дает возможности правильно определить несколько вариантов плана и выбрать наилучший, что снижает измеримость экономической цели. В первом приближении расчеты ряда показателей плана можно произвести, пользуясь экономико-математическими и графическими методами (см. рис. 2.4). Это укрупненные методы планирования и измерения показателей. Среди большого количества методов важную роль играет использование экономико-математического моделирования.

В чем же заключается сущность применения математических методов в расчетах эффективности хозяйственной деятельности?

Любые экономические взаимосвязи, возникающие в процессе хозяйственной деятельности предприятия, характеризуются не только величиной, т.е. количественной определенностью, но и качеством. При переводе на математический язык должна учитываться качественная сложность объекта изучения. Чтобы воспроизвести качественные и количественные характеристики исследуемого объекта, строятся экономические модели. Как правило, схемы-модели разрабатываются в виде уравнений или их системы, отражающих взаимосвязи основных факторов, оказывающих влияние на итог процесса. Большая часть математических моделей имеет форму компьютерных программ.

Несмотря на то что имитирующая модель абстрактна, с ее помощью можно дать анализ или оценку реальной действительности и принести пользу в решении задач управления. Моделирование состояния объекта - это перевод его основных характеристик на язык символов, в первую очередь чисел (показателей). В каждом определении модели находит отражение то или иное наиболее важное свойство объекта или его особенность. Модель должна отражать те свойства объекта, которые следует изучать и моделировать. С точки зрения задачи измерения затрат и результатов важнейшее свойство создаваемых для этих целей моделей - отражение в них взаимосвязи разнохарактерных затрат с полученными результатами. Применение экономико-математических методов дает возможность конкретизировать затраты и результаты и использовать их при планировании и расчете показателей (см. рис. 2.4). С помощью компьютерной модели на основе анализа чувствительности можно планировать показатели прибыли к изменению любого исходного параметра (себестоимости, объема выпуска и др.) в различном диапазоне значений.

Экономико-математические методы - широкий класс количественных, формально-логических методов, основанных на линейном программировании, математической статистике, многофакторном анализе, матричном исчислении и др. (см. рис. 2.4).

Методы математического программирования (прежде всего линейного) используются для решения задач оптимизации плана при наилучшем использовании ресурсов, исходя из строго заданных условий и ограничений соответственно критерию оптимальности. В качестве критерия и ограничений на переменные могут выступать практически любые показатели оценки затрат и результатов. Объектом оптимизации прежде всего является производственная программа. Важнейшими критериями оценки результатов хозяйственной деятельности предприятий, оптимальности программы выпуска или реализации продукции могут быть максимальный объем продаж (производства), максимальная прибыль (рентабельность), наиболее полное использование производственной мощности.

Существует несколько вариантов линейного программирования. Наибольшее значение среди них имеют следующие методы: разрешающих множителей, симплексный и распределительный (транспортный). Все они используются для решения практических задач, связанных с экономическими расчетами, и отличаются друг от друга способом составления исходной программы действия, анализом ее оптимальности, а также приемами последовательного улучшения. Эти методы дают возможность определить оптимальный вариант использования ресурсов различного вида при организации производственной и хозяйственной деятельности предприятия. Так, метод разрешающих множителей позволяет решать следующие задачи: максимальное использование машин и оборудования; наиболее экономное использование ресурсов; максимальное выполнение производственной программы при заданном ассортименте продукции и т.д. Может быть предложен метод оптимизации внутрипроизводственного технико-экономического планирования путем вариантной разработки плана, доведенного до базового алгоритма. Каждая задача характеризуется тем, что определяется количество тех или иных ресурсов и объем удовлетворения различных потребностей, соизмеряя при этом затраты и результаты.

Метод линейного программирования применяется на практике в процессе планирования отдельных показателей и расчета (измерения) конкретных показателей (см. рис. 2.4).

Основным достоинством метода линейного программирования является общий признак оптимальности допустимого решения. Он позволяет применять различные совокупности математических операций (алгоритмы), руководствуясь которыми можно найти наилучший вариант, анализируя не все возможные, а только ограниченное число. Применение линейного программирования имеет свои границы. Этот метод не учитывает фактор времени в перспективе. При расчетах принимаются показатели, характерные для данного момента времени. Поэтому данный метод наиболее эффективен при составлении текущих и оперативных планов.

Наибольшее распространение при решении вопросов повышения эффективности хозяйствования, где ставится задача соизмерения затрат и результатов, должны получить статистические методы планирования. Важное значение имеет построение экономико-статистических моделей путем применения корреляционного и регрессионного анализов.

На основе значительного числа наблюдений можно выявить, как в среднем трансформируется результативный признак в связи с изменением одного или нескольких факторов. Это изменение предполагает, что посторонние факторы остались прежними и не искажали основную зависимость, хотя оказывали некоторое влияние. Можно также определить степень влияния искажающих факторов. Первая задача решается определением уравнения регрессии и носит название регрессионного анализа, вторая - корреляционного анализа. Эти методы позволяют в строго математической форме и в любом сочетании изучить воздействие факторов на эффективность хозяйственной деятельности предприятий. Как правило, анализ проводится для объектов, имеющих сложную многофакторную природу, таких как прибыль, рентабельность, объем продаж, объем инвестиций, сумма затрат, эффективность использования ресурсов и др.

Допустим, требуется определить связь между уровнем рентабельности имущества и уровнем использования машин и оборудования (ресурсов мощностей). Очевидно, что чем выше уровень использования активных основных фондов, тем выше должен быть при прочих равных условиях уровень рентабельности. Экономическая сущность сопоставляемых показателей указывает на закономерную зависимость между ними. Это теоретическое предположение. Чтобы обосновать его на практике, необходимо представить это предположение в форме количественных отношений, сопоставляя показатели рентабельности имущества и, например, фондоотдачи оборудования. Причем достоверность количественной закономерности этой связи будет расти с увеличением числа наблюдений и анализируемых предприятий. Применение методов корреляционного анализа на практике показывает, что уровень рентабельности зависит не только от степени использования применяемого оборудования, но и от уровня затрат на рубль товарной продукции и других факторов. Также мы убедимся, что на предприятиях, имеющих одинаковый уровень рентабельности, уровень затрат, фондоотдача, структура основных фондов и т.д. могут быть различными.

Чтобы построить экономико-статистическую модель, следует отобрать наиболее важные факторы, влияющие на уровень рентабельности имущества. Применяемый метод анализа позволяет установить, как в среднем изменяется результативный показатель (в нашем случае уровень рентабельности имущества) с изменением одной величины, например затрат на рубль товарной продукции, или нескольких других величин (фондоотдачи оборудования, структуры основных фондов и т.д.) при фиксированном (среднем) значении неучтенных факторов. Это дает возможность получить наиболее объективные и достоверные выводы, сравнивать и находить оптимальные варианты повышения рентабельности имущества. Предлагаемый метод планирования и измерения показателей может считаться пригодным для количественной оценки и достижения экономической цели. Исследуется статистика потерь, затрат и прибылей, устанавливается величина и частота экономической отдачи, определяется вероятный прогноз на будущее. Под экономической отдачей понимается рентабельность или эффективность затрат, инвестиции, которая рассчитывается как отношения прибыли (результата) к затратам или инвестициям, необходимым для получения этого результата. Это показатели оценки эффективности ведения хозяйства.

При экономико-математическом методе планирования используются модели внутренней среды предприятия (корпоративные) и макроэкономические (см. рис. 2.4).

Для предприятий характерно использование корпоративных моделей. При этом виде моделирования обычно предлагается набор формул (уравнений). Эти уравнения часто выражают отношения ряда переменных (например, сумм затрат) к определенному объекту (например, к объему продаж). При этом формулы отображают вполне определенные математические задачи, которые решаются с помощью численных алгоритмов. Помимо формульных моделей возможно использовать модели в виде таблиц, структурно-иерархические модели, описывающие взаимосвязь показателей в рамках предприятия.

Эффективным средством расширения творческих возможностей в плановой работе является матричный экономико-математический метод. План представляется в виде шахматной таблицы "затраты - выпуск". Матричные модели позволяют в наиболее компактной форме представить взаимосвязь затрат и результатов производства. Подробно об измерительных возможностях такой матрицы изложено в разделе 2.5. Этот метод не является основным, поскольку не обеспечивает получения большинства экономических показателей. Применение матричного метода не получило широкого распространения в связи с отсутствием объективной и достоверной нормативной базы для определения коэффициентов прямых и полных затрат.

Метод имитационного моделирования экономических процессов находит все большее применение в практике планирования и системе принятия решений. Он внедряется в практику управления в условиях слабоупорядоченных систем. Имитация представляет собой процесс экспериментирования на модели с помощью определенной системы понятий и конечного набора показателей. Запрограммировав основные данные о работе предприятия и стоящие перед ним задачи, исполнитель (например, экономист) может ввести в электронно-вычислительную машину данные, характеризующие те или иные изменения в деятельности предприятия или принятых решениях. Это позволяет получить результат о возможных изменениях. Исследование экономических процессов методом имитационного моделирования проводится в режиме постоянного диалогового общения экономиста и ЭВМ. Можно проимитировать различные варианты решения, проанализировать их и выбрать оптимальные. Имитационная модель позволяет получить сведения о влиянии изменений затрат на динамику показателей оценки конечных результатов (производительность, фондоемкость, материалоемкость).

Чтобы получить наиболее надежные результаты планирования, необходимо дополнить моделирование методами экспертных оценок. Появляется возможность корректировать количественные значения, полученные в ходе моделирования. Из различных вариантов выбирают один, наиболее полно отвечающий конкретным условиям производства и намечаемой линии его развития.

К недостаткам применения методов экономико-математического моделирования в рамках планирования будущего предприятия можно отнести:

К числу общих методов планирования, как было указано, относятся графические, которые можно классифицировать на просто графические и графоаналитические (см. рис. 2.4).

При использовании графического метода и расчете плановых показателей можно применять номограммы. Они облегчают и ускоряют определение искомых величин, в том числе затрат и результатов. Это хороший вычислительный инструмент, устраняющий излишние сложные расчеты.

Графоаналитический метод представляет органическое соединение графического и аналитического методов. Расчет и анализ производятся с помощью их графического изображения. Также применение метода позволяет избежать сложных расчетов и получить достаточно точные результаты. Среди графоаналитических методов широкое применение получили сетевые графики, с помощью которых разрабатывались сложные программы на перспективу.

Несмотря на известную ограниченность применения графического (графоаналитического) метода, им можно пользоваться для решения ряда хозяйственных задач, например соизмерения затрат и результатов.

На заключительном (девятом) этапе (см. табл. 2.9) принимаются управленческие решения на основе полученных (на предыдущих этапах) ответов на поставленные вопросы и принятых оценок с точки зрения содержания цели.

Принятие управленческих решений, опирающихся на количественные оценки затрат и результатов деятельности предприятия, - это целенаправленное воздействие на объект, сориентированное на моделирование его состояния, для приближения к экономической цели.

Управленческие решения принимаются применительно к исправлению всех допущений, которые присутствовали ранее при планировании деятельности предприятия, в сумме искажая точность измерения и соответствие модели реальной действительности.

Для принятия управленческого решения важно дать объективную оценку и сделать соответствующие выводы. Следует провести группировку выводов в отношении каждого случая допущения по их временному влиянию и значимости. Отнести выводы к одной из следующих групп: мероприятия, которые необходимо провести немедленно; мероприятия, которые следует внедрять после дополнительного изучения. Мероприятия, относящиеся к первой группе, должны быть учтены в плане технического и организационного развития производства (в плане оргтехмероприятий) при формировании плана по предприятию в целом. Таким образом, проблема состоит не только в том, как оценить решение, но и в том, как его принять.

2.5. Измерительные возможности матрицы соотношений затрат и результатов

Определить экономический эффект путем соизмерения затрат и результатов можно с помощью единой формы матрицы, содержащей все правомерные соотношения между указанными параметрами.

По горизонтали (по строке) и по вертикали (по графе) матрицы могут быть указаны одни и те же показатели, отражающие в абсолютном выражении и темпах прироста как результаты деятельности предприятия, так и понесенные затраты и потребленные ресурсы.

Известно, что использование показателей в темпах прироста позволяет без дополнительных расчетов соизмерять затраты и результаты, определять, например, меру изменения заработной платы на каждый процент прироста продукции.

Принципиальная схема матрицы соотношений затрат и ресурсов с результатами производства представлена на рис. 2.5.

Использованные в матрице символы:

При построении подобной матрицы соблюдаются определенные требования:

Порядок расстановки показателей в один ранговый ряд в соответствии с определенными приоритетами известен в теории как метод расстановки приоритетов, который почти не нашел применения в исследованиях и на практике. Это вызвано тем, что не была найдена область его использования. В то же время с определением назначения метода расстановки приоритетов меняется сама методика распределения и использования показателей.

Для каждого показателя матрицы соотношений затрат и ресурсов с результатами производства определяем (в общем ряду показателей) свое место в соответствии с нормативным порядком их движения. Все показатели, входящие в нормативный ряд, ранжируются в соответствии с установленными приоритетами их прироста. Показателям, отражающим затраты, ресурсы и результаты, которые должны иметь более высокие темпы прироста, присваиваются меньшие ранги, а показателям, которые должны иметь меньшие темпы прироста, - большие.

Проранжированная таким образом система показателей будет называться динамическим нормативным рядом показателей, так как в данном случае норматив задают не абсолютные значения отдельных показателей, а порядок их движения в части прироста, т.е. динамика.

При установлении приоритетов в порядке движения и изменения показателей следует исходить из следующих требований по достижению наиболее эффективного режима работы предприятия:

Руководствуясь указанными требованиями, проведем ранжирование показателей.

Для улучшения финансового состояния предприятия и его платежеспособности необходимо повышение прибыльности продукции и эффективности примененного капитала (см. рис. 2.2). Для отражения этого требования в нормативном ряду темпы роста прибыльности и эффективности примененного капитала следует установить более высокими, чем у всех остальных показателей. В данном случае для обеспечения роста прибыли темпы роста показателей объема производства (продаж) должны быть более высокими, чем темпы роста потребленных ресурсов (затрат на производство и сбыт). Для обеспечения роста эффективности примененных ресурсов (капитала) темпы роста показателей объема производства (продаж) должны быть более высокими, чем темпы роста показателей, характеризующих размер промышленно-производственных фондов (капитала).

Улучшение использования капитальных вложений требует меньших темпов их роста, чем стоимости самого капитала, и, следовательно, меньших, чем темпы роста показателей, характеризующих объемы производства. В свою очередь улучшение использования производственных мощностей требует установить более высокие темпы роста, чем у показателя стоимости капитала, но меньшие либо равные, чем у показателя объема производства.

Повышение механовооруженности и фондовооруженности требует более низких темпов роста численности работников, чем у показателей промышленно-производственных фондов, капитальных вложений.

Нормальным считается такое соотношение, когда рост производительности труда опережает рост средней заработной платы. Опережение темпов роста производительности труда по сравнению с темпами роста средней заработной платы требует более высоких темпов роста объема производства, чем у показателей заработной платы. Для роста средней заработной платы необходимы более высокие темпы роста по оплате труда, чем у среднесписочной численности.

Доля прироста продукции за счет повышения производительности труда будет повышаться, если темпы прироста продукции будут увеличиваться быстрее, чем темпы прироста численности работающих.

Для обеспечения выполнения требования роста производительности труда темпы роста показателей, отражающих объемы производства, должны быть более высокими, чем темпы роста показателей, характеризующих численность работников основной деятельности. Для планирования и анализа рассчитываются также показатели производительности труда одного рабочего и одного основного рабочего. Соотношение индексов роста производительности труда соответственно работника основной деятельности (J_пт), рабочего (J_пт.р) и основного рабочего (J_пт.о.р) при прогрессивной структуре кадров должно быть следующим:

J_пт >=; J_пт.р >= J_пт.о.р.

При планировании более эффективного использования рабочего времени соотношение между индексами роста среднемесячной (J_пт.м), среднедневной (J_пт.дн) и среднечасовой (J_пт.ч) производительности труда должно быть следующим:

J_пт.м >= J_пт.дн >= J_пт.ч.

Для отражения требования снижения себестоимости продукции темпы роста этого показателя должны быть более низкими, чем темпы роста показателей, характеризующих объемы производства, капитала, численности. Для снижения материалоемкости продукции следует задавать более низкие темпы роста показателей "материальные затраты" по сравнению с темпами роста себестоимости продукции.

Одновременно с проведением ранжирования показателей определяется место каждого из них в динамическом ряду матрицы в соответствии с величиной его темпов прироста (см. рис. 2.5). Такой порядок движения показателей будет отвечать всем перечисленным требованиям наиболее эффективного режима работы предприятия, на достижение которого должны быть направлены усилия его работников.

При необходимости можно дополнить представленный ряд показателей или частично изменить его состав, что приведет к необходимости нового построения показателей в динамический нормативный ряд.

Матричные расчеты за отчетный период могут производиться следующим образом. На базе исходной информации определяются все виды полученных результатов, а также понесенные затраты и примененные ресурсы, включенные в состав матрицы. Проводится сравнение фактически полученного порядка движения показателей результатов, затрат и ресурсов с установленным нормативным порядком их движения.

Измерение подобного соответствия может быть проведено с помощью статистических методов расчета, часто используемых в целях анализа и оценки уровня достижения наиболее эффективного режима работы предприятия. Определение этого уровня может быть проведено с помощью двух коэффициентов ранговой корреляции:

Коэффициент ранговой корреляции по отклонениям рассчитывается по следующей формуле:

Все данные для расчета коэффициента следует свести в табл. 2.10.

В таблице 2.10:

Исходные данные расчета коэффициента ранговой корреляции по отклонениям

Наименование показателя	Тi	riн	riф	Yi	Yi2
1. 1. Прибыль. . . . 10. Затраты на материальные ресурсы.	1,312 0,971	1 10	2 9	1 1	1 1
	X	X	X	X	334

В указанной таблице и далее приведены данные за отчетный год по одному из исследуемых предприятий.

Таблица заполняется в следующей последовательности:

по каждому показателю, входящему в состав динамического нормативного ряда матрицы, рассчитывают темпы прироста, которые он получил в анализируемом периоде (T_i);

все показатели ранжируются в соответствии с темпами прироста (чем выше темпы прироста показателя, тем меньший ранг он получает);

определяются значения Y_i = (r_i^н - r_i^ф);

рассчитываются

Коэффициент ранговой корреляции по инверсиям рассчитывается по формуле:

Данные расчетов указанного коэффициента сводятся в следующую таблицу.

Исходные данные расчета коэффициента ранговой корреляции по инверсиям

Наименование показателя	riн	riф	mi
1. 1. Прибыль. . . . 10. Затраты на материальные ресурсы.	1 10	2 9	1 0
		X	35

Значения m_i определяются числом показателей, стоящих в таблице ниже i-го показателя, но имеющих ранг меньше.

Все расчеты сводятся к интегральной оценке деятельности предприятия за анализируемый период и производятся по формуле:

Значение R будет изменяться от 1 до 0. Единица характеризует наивысший по эффективности режим работы предприятия, когда фактический ранговый ряд полностью совпадает с нормативным. Низкой эффективности будет соответствовать значение, равное нулю. Промежуточное значение R, находящееся в пределах от 1 до 0, дает количественную оценку близости фактически полученного порядка движения показателей с порядком их движения, заключенным в динамическом нормативном ряду. Эта оценка сводится к определению доли фактически достигнутой эффективности производства от нормативной. В нашем примере значение R равно 0,638.

Показатели экономической эффективности хозяйственной деятельности будут получены после того, как с помощью матрицы рассчитаем соотношения затрат или ресурсов с результатами, в основе которых лежат объективные причинно-следственные связи. Определяются важнейшие экономические показатели, связанные с расчетом того или иного результата относительно производственных ресурсов или затрат. Число подобных матричных соизмерений достаточное и равно 192. Это количество измерений может быть увеличено за счет использования в расчетах дополнительных абсолютных показателей и показателей приростов.

Могут быть определены три вида прироста: абсолютный, темпы прироста и прирост относительно численности занятых работников, производственных фондов, материальных затрат. Так, прирост любого результата относительно численности занятых определяется как разница величины одного из результатов на конец того или иного периода измерения и его базовой величины, умноженный на индекс роста рабочей силы. Специфическая форма количественного измерения с помощью показателей приростов может быть использована и в том случае, когда нет ни одного или части абсолютных данных, а есть только данные о динамике изменений результатов, затрат и ресурсов.

Путем указанных соизмерений может быть получена система показателей эффективности хозяйственной деятельности, в которой в определенной мере, как это представляется целесообразным, сохранены используемые показатели и введены в оборот новые.

К числу ранее используемых можно отнести, например, показатели фондоотдачи, полученные путем деления исходных данных графы 3 или 5 на данные строки 9 (см. рис. 2.5). Получили два показателя фондоотдачи. Составляющие этих показателей были расположены в соответствии с нормативным порядком их движения и изложенными выше требованиями по установлению приоритетов. В результате сравнения между собой фактических значений показателей фондоотдачи, полученных в процессе соизмерения результатов и затрат, можно дать оценку выполнения требований к эффективному режиму работы. Правильное соотношение потребует наибольших темпов прироста первого показателя фондоотдачи по сравнению со вторым.

Подобное соизмерение и сопоставление показателей проводится и в отношении других параметров матрицы.

Новые показатели могут быть также правомерными, естественными комбинациями традиционно учитываемых затрат и результатов. К ним можно отнести показатель, полученный отношением исходных данных графы 7 на строку 9. Этот показатель может быть также отнесен к показателям фондоотдачи. Он помогает лучше отразить процесс обновления производства на новой технической основе. Эти связи не всегда являются определяющими, однако все-таки указывают на зависимость результата (производственной мощности) от примененного ресурса (стоимости промышленно-производственных фондов). В какой-то период экономического развития этот показатель и другие ему подобные могут представлять значительный интерес.

Представленную матрицу можно расширить как в части показателей результатов, так и затрат, сделав их, например, общими показателями для получения частных. Однако предложенная система показателей уже может обеспечить демонстрацию матричного подхода к измерению и соизмерению затрат и результатов, что свидетельствует о большой перспективе развития этой области экономического планирования и анализа.

2.6. Общеметодические подходы к оценке эффективности ведения хозяйства

Под эффективностью ведения хозяйства понимается максимально выгодное соотношение между затратами и результатами. Соизмерение затрат и результатов является единственным способом оценки эффективности ведения хозяйства. На основе этих положений были рассмотрены некоторые способы синтеза показателей, в процессе которого получили определенное количество ключевых показателей оценки затрат и конечных результатов (см. разделы 2.1 и 2.2). Целесообразно провести дальнейшее упорядочение уже применяемых, предложенных или возможных в использовании показателей для оценки эффективности ведения хозяйства.

На практике соизмерение осуществляется путем исчисления ряда показателей, которые в общем случае могут быть отнесены к группе абсолютных или относительных. Абсолютные показатели - это показатели прибыльности продукции, относительные - показатели экономической эффективности ведения хозяйства. Рассмотрим каждый из этих видов.

Абсолютные показатели приведены в табл. 2.12. Известно, что разность между результатами производства (продаж) и затратами на производство и сбыт продукции дает конечный абсолютный результат соизмерения - прибыль, которую можно рассчитать по следующей простой формуле:

С помощью указанной формулы будет получена прибыль от производства или реализации продукции в данном году, которая и является конечным результатом при соизмерении. На прибыльность влияют цены, так как прибыль - это разница между суммарной выручкой от реализации продукции и суммарными затратами. От уровня цен зависят объемы продаж и суммы затрат. Цены определяют и результаты хозяйственной деятельности, и связанные с ними издержки, делая возможным их соизмерение. Это исключительно важное положение, так как на нем основывается возможность соизмерения. Цена должна возместить все издержки производства и обращения, а также обеспечить некоторую прибыль.

Ранее (см. рис. 2.3) были рассмотрены отдельные подходы к определению ключевых показателей оценки конечных результатов хозяйственной деятельности предприятия, распределенных по ее целевым направлениям. В частности, для оценки выполнения производственной цели был определен показатель конечного результата производства - объем продукции (производства, продаж) в стоимостном выражении, а для достижения экономической цели - прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия. Критерием (показателем) реализации общей для предприятия цели принята общая сумма прибыли (балансовая прибыль). Указанные виды прибыли были приняты как абсолютные конечные результаты при соизмерении затрат и результатов, оценке эффективности ведения хозяйства.

Для оценки экономической целесообразности капитальных вложений в инвестиционный проект можно определить показатель прибыли как разницу между суммарными доходами и суммарными затратами за весь период капитальных вложений и получения от них доходов. Попытаемся формализовать эту взаимосвязь.

В данном случае сопоставляются (соизмеряются) затраты на капитальные вложения с будущими доходами, которые являются результатом этих затрат. Получаем абсолютный результат соизмерения. Может быть определена и относительная величина эффективности капитальных вложений, учитывающая отношение валового дохода к валовым затратам. Подобные виды соизмерения возможны при учете большого количества факторов, важнейший из которых - фактор времени.

Стоимость капитальных затрат, вложенных в проект, обесценивается в последующие периоды в результате инфляции. Обесцениваются и проектируемые суммы доходов, которые должны быть получены в будущем. Оценить эффективность капитальных вложений можно разными способами, в зависимости от сложившейся ситуации. Это видно на примерах в одной из публикаций. В частности, было установлено, что "чем больше затрат приходится на последние периоды, а дохода - на начальные, тем выше суммарный доход". В расчетах главное - правильно определить современную стоимость затрат и дохода, т.е. дисконтированные суммы, учитывающие влияние инфляции по отдельным периодам. При сравнении вариантов, начинающихся в разные годы, необходимо приведение цен к одному году, при этом используется норма дисконта (Е), основанная на приемлемой для инвестора норме дохода на капитал. Технически это измерение осуществляется умножением на коэффициент дисконтирования, определяемый по формуле, указанный в работе.

Чем выше коэффициент, т.е. чем в меньшей степени снижается стоимость вложенных капитальных средств, тем больше доход. Наблюдается неравноценность разновременных затрат и результатов, становятся выгодными более поздние затраты и более раннее получение результатов. От правильного выбора коэффициента дисконтирования зависит точность соизмерения затрат и результатов и соответственно оценка целесообразности или нецелесообразности направления средств на капитальные вложения.

Максимум прибыли, остающейся в распоряжении предприятия (при условии одинаковых по вариантам цен на продукцию), является критерием экономической эффективности отдельных мероприятий научно-технического прогресса. В соответствии с принятым критерием выбираются показатели экономии, которые должны давать количественную характеристику соответствия (соизмерения) планируемых вариантов этому критерию. К числу таких общих (абсолютных) показателей относится экономия на: себестоимости продукции (издержках предприятия); капитальных вложениях предприятия (либо дополнительных вложениях); приведенных затратах предприятия (годовой экономический эффект).

Чтобы определить размер экономии, необходимо его рассчитать (измерить). При этом учитывается, что экономия - это достижение некоторого заданного результата путем сопоставления (соизмерения) затрат, принятых к расчету по базовому и новому вариантам. Сопоставляются экономические показатели различных вариантов новой техники.

В большинстве случаев сравниваемые варианты отличаются друг от друга как по полезному результату (объему, составу, качеству продукции и другим результатам), так и по уровню затрат на их достижение. Для сопоставления варианты новой техники приводят к тождеству по одному из признаков (часто по полезному результату) и затем сравнивают по другому - затратам на достижение одинакового полезного результата. Обычно по базовому и принятому к внедрению вариантам затраты рассчитываются на один и тот же объем производства. Приведение вариантов новой техники к одинаково полезному результату называется правилом тождества эффекта.

При измерении экономии на текущих, капитальных и приведенных затратах достигается сопоставимость сравниваемых вариантов, если по новому и базовому вариантам принимаются: один и тот же состав продукции (работ) и один и тот же годовой объем производства продукции (работ); одни и те же сроки ее получения; одинаковые параметры по качеству; сходные условия труда и техника безопасности. При такой тождественности все различия между сопоставляемыми вариантами сведутся к различию затрат, обусловленных внедрением организационно-технических мероприятий.

Экономия затрат от внедрения мероприятий должна повлиять на улучшение показателей работы предприятия. Обеспечение сопоставимости эффекта с другими показателями достигается в результате выполнения ряда условий и требований: при определении экономии не должно быть двойного счета, но следует обеспечить полноту ее охвата; экономия на текущих затратах определяется показателем экономии до конца года и т.д.

Экономия на издержках предприятия характеризуется результатом от снижения себестоимости продукции за определенный промежуток времени и определяется путем сравнения (соизмерения) затрат до и после внедрения мероприятия:

Расчет экономии производится по тем составляющим текущих затрат, которые различаются по сравниваемым (соизмеряемым) вариантам. При определении этой экономии учитываются полностью текущие (эксплуатационные) затраты и единовременные некапитальные затраты разового характера.

К числу общих показателей, отражающих экономический результат, относится экономия на капитальных вложениях предприятия (либо дополнительные вложения):

Правила расчета капитальных вложений изложены в методических рекомендациях. Расчет производится по тем составляющим капитальных вложений, которые различаются по сравниваемым (соизмеряемым) вариантам. Должна быть соблюдена сопоставимость капитальных затрат и результатов сравниваемых вариантов: по времени затрат и получению результата; ценам, принятым для выражения затрат и результатов; кругу затрат, входящих в объем капитальных вложений; объему и составу производимой продукции и другим направлениям.

В практике расчетов экономической эффективности новой техники широкое распространение получил общий показатель экономии на приведенных затратах (годовой экономический эффект), определяемый по формуле:

Приведенные затраты по каждому варианту определяются следующим образом:

Общий показатель экономии (годовой экономический эффект) на приведенных затратах учитывает как показатель себестоимости продукции, так и капитальные вложения в производственные фонды при установленном нормативном показателе эффективности дополнительных капитальных вложений. Этот показатель экономического эффекта предполагает использовать в расчетах совокупные ресурсы. В этом случае возникает проблема несоизмеримости текущих затрат (сырье, материалы, амортизация, заработная плата), израсходованных в данном году, и капитальных ресурсов (основные производственные фонды), полностью принимавших участие в процессе производства, но частично израсходованных (в меру износа) в течение данного периода. Поэтому определяется коэффициент приведения затрат производственных фондов к текущим производственным затратам (себестоимость плюс амортизация) или норма замещения текущих затрат капитальными, так называемый нормативный коэффициент эффективности фондов (капитальных вложений). При таком измерении совокупные ресурсы определяются как приведенные затраты. Соизмеримость совокупных ресурсов достигается путем суммирования стоимостных оценок различных затрат. В этом случае разность между суммами приведенных затрат базового и нового вариантов представляет собой фактическую величину экономии (дополнительную прибыль), получаемую предприятием от реализации мероприятий. При сопоставлении (соизмерении) нескольких вариантов наиболее целесообразным является тот, который обеспечивает минимум приведенных затрат. Расчет по вариантам приведенных затрат, обусловленных производством и использованием новых видов техники и реализации других мероприятий НТП, дает возможность более правильно определить годовой экономический эффект.

Нормативный коэффициент эффективности выражает не фактическую эффективность капитальных вложений, а исполняет роль норматива, с которым соизмеряются полученные результаты. Этот коэффициент выполняет функцию определения нижней границы доходности производства, за пределами которой это производство становится невыгодным.

Эффективность хозяйственной деятельности оценивается с помощью относительных показателей соизмерения затрат и результатов (см. табл. 2.13). Это соизмерение можно выполнить различными способами, например:

Наиболее удобным и распространенным способом соизмерения является отношение результатов к затратам, выраженное в единицах той или иной размерности. Подобное соизмерение можно получить при составлении одного, нескольких или всех видов результатов от проведения данной работы и одного, нескольких или всех видов затрат. Следовательно, по степени полноты учета затрат и результатов относительные показатели можно дополнительно разделить на три группы:

Результат производства (продаж) не может быть расчленен пропорционально роли каждого элемента потребленных (израсходованных) ресурсов, функционирование которых обеспечивает эту часть результата, а также не может быть обеспечен действием какого-либо одного элемента ресурсов в отрыве от других. Однако общее количество частных показателей при нахождении различных отношений затрат и результатов определяется произведением числа выбранных видов затрат на число видов результатов. С позиции измерения эффективности ведения хозяйства целесообразными будут те отношения, в числителе которых находятся ключевые показатели оценки конечных результатов, а в знаменателе - виды затрат в соответствии с требуемой их классификацией (см. разделы 2.1 и 2.2).

Для оценки эффективности использования отдельных видов затрат, как правило, применяют показатели отношения результата производства (продаж) к одному из элементов израсходованных ресурсов. Это частные показатели (см. табл. 2.13). В случае подстановки в знаменатель одного из используемых ресурсов количество показателей эффективности будет равно количеству видов ресурсов.

Относительные показатели соизмерения затрат и результатов

Наименование показателя	Алгоритм расчета показателя	Способ соизмерения
I. Частные показатели
Производительность труда (выработка на один отработанный или оплаченный час), ПТ.	(см. формулу 2.7)	Соотношение объема продукции (производства, продаж) и отработанных и оплаченных часов
Машиноотдача (объем продукции на тысячу рублей амортизации), МО.	(см. формулу 2.8)	Соотношение объема продукции (производства, продаж) и суммы износа (амортизации)
Материалоотдача, М.	(см. формулу 2.9)	Соотношение объема продукции (производства, продаж) и суммы текущих материальных затрат
Коэффициент опережения (соотношения) темпов роста производительности труда и темпов роста средней заработной платы, kО.	(см. формулу 2.10)	Соотношение темпов роста производительности труда и средней заработной платы
Прирост средней заработной платы на 1% прироста производительности труда, $$\delta П_ПТ$$.	(см. формулу 2.11)	Соотношение прироста средней заработной платы и производительности труда
II. Обобщенные показатели
Экономическая эффективность приведенных ресурсов, ЭПР.	(см. формулу 2.13)	Соотношение объема продукции (производства, продаж) и приведенных затрат
	(см. формулу 2.14)	Соотношение полного результата производства (продаж) и приведенных ресурсов
Экономическая эффективность потребленных (израсходованных) ресурсов, ЭПО.	(см. формулу 2.16)	Соотношение объема продукции (производства, продаж) и израсходованных ресурсов (текущих затрат)
Затраты на рубль объема продукции (производства, продаж), ЗРТ.	(см. формулу 2.17)	Соотношение полной себестоимости продукции (производства, продаж) и объема продукции (производства, продаж)
Рентабельность продукции, РП.	(см. формулу 2.18)	Соотношение суммы прибыли (результата) к полной себестоимости (к общей сумме текущих затрат)
III. Интегральные показатели
Экономическая эффективность научно-технической деятельности исследуемого объекта, ЭЗР.	(см. формулу 2.19)	Соотношение обобщенного показателя результативности работы или их совокупности и обобщенного показателя затрат при учете фактора времени
Интегральный эффект (чистый дисконтированный доход), ЭИНТ.	(см. формулу 2.20)

Обычно выделяют три основных вида ресурса (труд, средства и предметы труда) и соответственно три частных показателя экономической эффективности (производительность труда, фондоотдача и материалоотдача). При выборе этих показателей следует руководствоваться принципом ведущего звена и соизмеримости затрат и результатов. Как известно, главным фактором экономического роста является повышение производительности труда. Оно должно сопровождаться повышением уровня использования материальных ресурсов, основных производственных фондов.

При выделении данных показателей может быть рассмотрена проблема соизмеримости затрат и результатов при их исчислении. Она должна решаться путем подбора соответствующих методов измерения показателей. Любые показатели, в том числе и частные показатели эффективности, имеют границы рационального применения. В конечном счете предприятие интересует сама продукция (это первично), а затем - затраты, с которыми она производится. Если желаемый результат по продукции не достигнут, эффективность ее производства становится неинтересной.

В теории и практике российского учета и планирования, как правило, рассчитываются два показателя, отражающих уровень производительности труда. Они определяются количеством продукции (ее объемом), произведенной работником в единицу времени (час, месяц, квартал, год), или количеством времени, затраченным на изготовление единицы продукции. В первом случае определяется выработка продукции на одного работающего, во втором - трудоемкость единицы продукции. Эти показатели не предназначены для сопоставления затрат и результатов. В стоимостном выражении результат по объему продукции (производства, продаж) сопоставляется, например, с численностью. Для соизмерения следует использовать две группы показателей производительности: непосредственно труда и многофакторный показатель эффективности.

Для первой группы показателей учитываются только трудовые затраты. Для целей соизмерения затрат и результатов допускается форма измерения производительности труда, определяемая отношением объема продукции (производства, продаж) в данном году к сумме отработанных и оплаченных в этом году часов (по ставкам, окладам текущего или базового года). Получим объем продукции (производства, продаж) на один отработанный или оплаченный час по формуле:

(2.7)

где	ПТ	-	производительность труда (выработка на один отработанный или оплаченный час) в данном году,
	ЗТР	-	затраты живого труда в данном году, тыс. руб./год.

По второй группе показателей производительности учитываются затраты не только труда, но и других ресурсов - сырья, материалов, топлива, энергии, услуг по сбыту и др. Повышение производительности, и прежде всего производительности труда, связано с изменением всех затрат производства, поэтому этими процессами необходимо управлять. Производительность, исчисленная на основе всей совокупности затрат, представляет собой многофакторный показатель эффективности, определяемый по формулам (2.12) или (2.16).

Для исчисления фондоотдачи применяется показатель, учитывающий объем продукции на один рубль, вложенный в основной капитал. В российской практике учета и оценки этот показатель определяется как частное от деления объема продукции на среднегодовую стоимость основных производственных фондов. При определении результата производства (продаж) учитываются текущие затраты и прибыль, при расчете затрат определяются капитальные ресурсы (основные производственные фонды), полностью принимавшие участие в достижении результата производства (продаж), но частично израсходованные (в меру износа) в течение данного года. Показатель фондоотдачи не удобно использовать на практике из-за определенной сложности процедуры соизмерения разнородных ресурсов производства. Требуются дальнейшие теоретические обоснования. Принятый результат производства (продаж) можно дополнительно соизмерять не с полной суммой использованных основных производственных ресурсов, а с суммой износа (амортизации), т.е. только с израсходованной частью использованных ресурсов. Этот показатель (назовем его машиноотдачей) можно определить по формуле:

,

(2.8)

где	МО	-	машиноотдача (объем продукции на тысячу рублей амортизации) в данном году,
	ЗАМ	-	затраты на амортизацию (сумма износа) в данном году, тыс. руб./год.

Также возможно изменить действующий показатель фондоотдачи, устранив некоторые его недостатки. Прежде всего речь идет об учете, анализе и планировании результативного показателя фондоотдачи по факторам, оказывающим на нее влияние.

Расчет (измерение) показателя материалоотдачи для целей соизмерения и обычной оценки, используемой на практике, не имеет больших отличий. Как правило, он измеряется как частное от деления объема продукции на один рубль всех материальных затрат. Часто используется показатель материалоотдачи одного из основных видов материальных затрат. Для целей соизмерения определить материалоотдачу можно по следующей формуле:

,

(2.9)

где	М	-	материалоотдача в данном году,
	ЗМ	-	текущие материальные затраты в данном году, тыс. руб./год.

В процессе экономического анализа можно использовать обратные величины рассмотренных показателей соизмерения, указанных в формулах (2.7), (2.8) и (2.9). В них определяется доля затрат в стоимости единицы продукции.

С теоретической точки зрения частные показатели отдачи отдельных видов затрат (производительность труда, машиноотдача) можно сравнивать (соизмерять) по предприятиям только по однородной продукции. Сравннение этих показателей в абсолютном выражении лишено экономического смысла. В данном случае допустимо сравнивать только темпы роста (прироста) указанных показателей. Например, определить коэффициент соотношения темпов роста производительности труда и средней заработной платы можно по формуле:

,

(2.10)

Для повышения степени достоверности коэффициента опережения (соотношения) необходимо привести показатели производительности и средней заработной платы к сопоставимому (соизмеримому) виду. Это возможно в случае, когда данные показатели приводят к одному знаменателю - среднесписочной численности работников основной деятельности. Желательно также, чтобы прирост производства достигался за счет увеличения физического объема выпуска, а не за счет роста цен, а заработная плата выплачивалась за производство, которое можно было бы принять в обмен этих затрат.

Указанное соотношение - одна из важных экономических пропорций приростов соответствующих величин. Преимущества данного метода измерения заключаются в следующем:

Проведенные исследования показали, что затраты заработной платы на единицу продукции будут тем меньше, чем выше темпы роста производительности труда и чем ближе к нулю индекс опережения.

Может быть определен прирост средней заработной платы на 1% прироста производительности труда:

,

(2.11)

где	ЗППТ	-	прирост средней заработной платы на 1% прироста производительности труда, %;
	ЗП, \u0394ПТ	-	прирост соответственно средней заработной платы и производительности труда, %.

При правильно сложившихся соотношениях коэффициент опережения должен быть больше единицы, а прирост средней заработной платы - меньше прироста производительности труда.

Разнонаправленность и различная скорость изменения частных показателей соизмерения затрат и результатов - не случайное, а вполне предсказуемое явление. Это объясняется различным предназначением каждого из них. Разработать единый обобщающий показатель, который учитывал бы все условия и цели экономического развития и удовлетворял требованиям теории и практики соизмерения, не удается. Необходим такой обобщающий показатель, который в какой-либо форме будет интегрировать показатели производительности труда, фондоотдачу и материалоемкость, т.е. будет однороден с частными показателями и отразит эффективность использования всех ресурсов производства. Предлагаются разные обобщенные, но не обобщающие показатели, которые отражают эффективность использования не одного, а нескольких ресурсов производства. Измерение этих показателей может быть произведено одним из двух способов, отражающих результат (результативность) работы предприятия относительно суммарной стоимости примененных или потребленных ресурсов.

Проанализируем, в виде каких соотношений могут быть представлены эти обобщенные показатели.

Рассмотрим особенности использования обобщенных показателей эффективности для целей соизмерения при принятых методах измерения результата производства (продаж), а также использованных ресурсов (см. табл. 2.13).

Эффективность примененных ресурсов определяется, как правило, отношением объема продукции (продаж, производства) в данном году и суммы примененных ресурсов в этом году:

(2.12)

где	ЭПМ	-	экономическая эффективность примененных ресурсов в данном году,
	R	-	примененные (авансированные) ресурсы, используемые для производства продукции, тыс. руб.

С помощью показателей эффективности примененных ресурсов проводится только сопоставление объема продукции (производства, продаж) с использованными ресурсами в данном году. Объем продукции (производства, продаж) включает в себя себестоимость и прибыль. Использованные ресурсы - это капитальные и текущие затраты (сумма основных производственных фондов и оборотных средств). Возникает проблема несоизмеримости текущих затрат при оценке объема продукции с капитальными затратами, связанными с измерением основных производственных фондов. Следовательно, показатель эффективности использования ресурсов применим для указанного сопоставления абсолютных показателей, но не для соизмерения затрат с полученными от их воздействия результатами. Подобный вывод напрашивается и в отношении показателя, определяющего срок окупаемости дополнительных капитальных вложений, когда сопоставляются капитальные и текущие затраты при внедрении новой техники. Срок окупаемости - это время, необходимое для возмещения первоначальных затрат. Оно исчисляется делением первоначальных капитальных вложений на притоки финансовых ресурсов, полученные в результате увеличения доходов либо экономии на расходах.

Для соизмерения затрат и результатов по формуле (2.12) можно определить коэффициент приведения затрат производственных фондов к текущим производственным затратам (себестоимость плюс амортизация). При этом подходе примененные ресурсы (R) могут определиться как приведенные ресурсы:

	,	(2.13)
где ЭПР - экономическая эффективность приведенных ресурсов в данном году,
СПР	- величина затрат труда (выраженная в заработной плате) и материальных ресурсов, тыс. руб.;
КПР	- объем основных производственных фондов, тыс. руб.

Эта разновидность обобщенного показателя, использующая себестоимость продукции и нормативный коэффициент на производственные фонды, или приведенные затраты в большей мере соизмеряют затраты ресурсов и результатов. В то же время они могут соизмерять фактические и нормативные эффекты.

Считаем, что для целей соизмерения затрат и результатов и при определении эффективности всей совокупности приведенных ресурсов в качестве показателя производства (продаж) в данном году может быть принят полный результат производства (продаж), который одновременно отражал бы результат по объему продукции и по прибыльности этой продукции.

Показатель полного результата производства (продаж) может быть определен как сумма физического объема собственной продукции предприятия и ресурсов, сэкономленных вследствие снижения затрат на производство и реализацию. Этот результат может быть выражен как новая потребительная стоимость, созданная в связи с функционированием всей совокупности ресурсов. Новая стоимость включает непосредственно (выпускаемую, реализуемую) собственную продукцию, выражаемую (для целей соизмерения) в стоимостных единицах измерения. Кроме того, с помощью функционирующих производственных фондов и соответствующих кадров увеличивается физический объем продукции (производства, продаж) за счет ресурсов, сэкономленных при возмещении потребленной части производственных фондов и рабочей силы. Этот результат производства (продаж) отвечает основному направлению хозяйственной деятельности - производству продукции с наименьшими затратами. Он зависит от масштабов производства (реализации), своевременности и качества проведения мероприятий по использованию экстенсивных и интенсивных факторов.

Полный результат производства (продаж) в стоимостном измерении может быть получен следующим образом:

(2.14)

Заметим, что согласно формуле (2.14) экономия на себестоимости продукции измеряется сравнением себестоимости рассчитанного на данный год объема продукции (производства, продаж) с базисной себестоимостью этого же объема. Такой метод позволяет получить соизмеримые по затратам варианты расчета и исключить повторный счет затрат при определении полного результата производства (продаж). С помощью предлагаемого показателя может быть получен относительный результат соизмерения:

.

(2.15)

На основе показателей эффективности приведенных затрат (формулы 2.13 и 2.15) проводится относительное соизмерение объема продукции (производства, продаж) или полного результата производства (продаж) с приведенными ресурсами. Полный результат обеспечивается функционированием совокупности всех элементов действующих производственных ресурсов, используемых не только для производства продукции, но и для снижения текущих затрат в данном году.

Показатели экономической эффективности израсходованных ресурсов отражают соотношение между объемом продукции (производства, продаж) и текущими затратами, направленными на получение этого результата.

Этот параметр определяется как частное от деления объема продукции (продаж, производства) в данном году и суммы потребленных ресурсов в этом году (см. табл. 2.13):

(2.16)

где	ЭПР	-	экономическая эффективность потребленных (израсходованных) ресурсов в данном году,
	С	-	потребленные (израсходованные) ресурсы (себестоимость), используемые для производства продукции в данном году, тыс. руб.

Среди большого числа экономических показателей, характеризующих хозяйственную деятельность предприятий, заметное место занимают "затраты на рубль объема продукции (производства, продаж)", определяемые по формуле:

,

(2.17)

Это относительный показатель соизмерения затрат и результатов. Неправильно судить по затратам на рубль продукции только как об изменении себестоимости и соответственно прибыли продукции. Отдельные предприятия добиваются значительного увеличения сумм прибыли даже при повышении затрат своей продукции, с избытком компенсируя последнее повышением оптовых цен и изменением структуры ассортимента продукции.

Для оценки эффективности хозяйственной деятельности также используются различные показатели рентабельности. Показатели рентабельности продаж и всего капитала не предназначены для соизмерения затрат и результатов. Первый исчисляется сопоставлением двух результатов деятельности предприятия (прибыли и объема продаж), второй определяется как частное от деления прибыли (результата) к стоимости всего примененного капитала, а не к потребленным затратам.

Для целей соизмерения может быть использован показатель рентабельности продукции, определяемый отношением суммы прибыли, полученной от выпуска или реализации продукции, к ее полной себестоимости:

,

(2.18)

Для целей соизмерения этот показатель может быть определен как коэффициент рентабельности. В качестве результата может выступать прибыль от производства или реализации продукции или другие виды прибыли. При расчете рентабельности (для целей соизмерения) нецелесообразно определять соотношение результата (прибыли) к одному из элементов потребленных ресурсов, а не к полной себестоимости. Это вызвано тем, что прибыль и полная себестоимость являются двумя составными частями одного показателя - объема продукции (производства, продаж). При выполнении этого требования показатель рентабельности продукции будет тесно связан практически со всеми другими финансовыми показателями.

В представленные модели "затраты - результаты" в области развития науки и техники включены основные виды ресурсов и затрат по определенному направлению проведения работ, с одной стороны, и основные виды результатов - с другой. Но в практике измерения эффективности хозяйственной деятельности предприятий можно использовать и другие, более детализированные виды затрат и результатов. Например, учесть текущие затраты, единовременные капитальные вложения и т.д. Результаты могут носить материальный, информационный, экономический и социальный характер, а затраты и результаты - иметь разную экономическую природу.

Для количественной оценки эффективности всей совокупности затрат и результатов в области научно-технического прогресса можно применить используемую на практике формулу:

,

(2.19)

где	ЭЗР	-	экономическая эффективность научно-технической деятельности исследуемого объекта,
	РОБ	-	обобщенный показатель результативности работы или их совокупности, тыс. руб.;
	ЗОБ	-	обобщенный показатель затрат, тыс. руб.;
	ЕНВ	-	коэффициент нормативной эффективности при учете фактора времени;
	l	-	лаг времени от произведения затрат до получения результата, год.

Это интегральный показатель, с помощью которого можно проводить полную оценку эффективности (см. табл. 2.13). Чем больше видов затрат и результатов войдет в этот синтезированный показатель экономической эффективности, тем полнее она будет охарактеризована.

Обобщенные показатели результативности должны представлять совокупность полезных результатов, которые порождаются научно-техническим прогрессом, а не результатами производства. Эффект (результат) должен измеряться не общей массой прибыли, объемом продукции и т.д., а приростами полезных результатов за определенный отрезок времени.

Сравнивать различные инвестиционные проекты (или варианты проекта) и выбирать лучший из них рекомендуется с использованием различных показателей.

Интегральный эффект (чистый дисконтированный доход) определяется как сумма текущих эффектов за весь расчетный период, приведенных к начальному шагу (периоду расчета), или как сумма превышения интегральных результатов над интегральными затратами. Если за расчетный период инфляционного изменения цен не происходит или расчет производится в базовых неизменных ценах, интегральный эффект для постоянной нормы дисконта определяется следующим образом:

(2.20)

Шагом расчета могут быть месяц, квартал или год. Горизонт расчета измеряется количеством шагов. Для приведения разновременных затрат, результатов и эффектов используется норма дисконта (приведения). Для стоимостной оценки затрат и результатов могут использоваться базисные, мировые, прогнозные и расчетные цены. Чтобы учесть инфляцию, из формулы (2.20) необходимо исключить инфляционное изменение цен, т.е. величины критериев должны быть приведены к ценам расчетного периода. Методы экономического обоснования инвестиционных проектов, а также измерение и способы их стоимостной оценки подробно описаны в методических рекомендациях.

Дальнейшее совершенствование процесса соизмерения следует проводить, руководствуясь таким требованием: каждый полученный результат должен соизмеряться с разнохарактерными текущими затратами, направленными на его получение. Это требование должно быть реализовано в местах возникновения затрат и результатов - в подразделениях предприятия.

В процессе внутрипроизводственного (внутрихозяйственного, внутрифирменного) планирования проводится экономическая оценка затрат и ресурсов, с одной стороны, и конечных результатов производства - с другой. Производственный процесс подразделений - это процесс преобразований затрат в результат. Само производство требует выполнения работ, непосредственно связанных с превращением входных величин в выходные результаты. Теория менеджмента подчеркивает важность трех взаимосвязей (и соответствующих им ожиданий):

Контрольные вопросы