Полнота учета затрат

Вступление

Рассмотренные нами в предыдущей главе системы учета затрат акцентируют внимание бухгалтеров-аналитиков и менеджеров прежде всего на оценке материально-производственных запасов во внешней отчетности. Обратимся теперь к классификации подходов к калькулированию себестоимости, которые во главу угла ставят исчисление финансового результата. Классификационным признаком в этой классификации является полнота включения общепроизводственных затрат в производственную себестоимость произведенной продукции: и здесь выделяют калькулирование по полным затратам и калькулирование по переменным (прямым) затратам. Первый из них является традиционным для всех учетных систем, в том числе и для отечественной, в то время как второй лишь недавно получил распространение в нашей стране. Оба названия появились в учетной практике нашей страны лишь в 90-е годы прошлого века, вместе с появлением переводных изданий, содержащих сравнения двух систем. Опытные бухгалтеры сразу поняли, что калькулирование по полным затратам - это как раз то, чем они всегда и занимались, поскольку традиционно в отечественном учете использовался именно этот метод. А поскольку он был единственным, то и специального названия у него не было. В развитых странах этот метод тоже считается исторически первым, однако с течением времени, в середине XX века, обнаружилось, что он не удовлетворяет интересам менеджеров и не дает полезной информации для принятия управленческих решений, и тогда был разработан другой подход, получивший название метода калькулирования по переменным затратам.

Рассмотрим эти методы более подробно.

8.1. Калькуляция по полным затратам

В западной практике метод калькулирования по полным затратам может носить названия Absorption Costing или Full Costing. Первое из них можно перевести как учет поглощенных затрат, а второе - учет полных затрат. В различных переводных изданиях последних лет название этого метода переводится по-разному, однако нам кажется целесообразным использовать термин "метод калькулирования (калькуляции) по полным затратам".

Когда мы в разделе 4.6 проводили классификацию затрат по отношению к тому, как они отражаются в отчетности периода (и выделяли при этом затраты на продукт и затраты периода), фактически мы рассмотрели схему формирования себестоимости по полным производственным затратам. Обратимся снова к рис. 4.4. Себестоимость продукта формируется суммированием прямых затрат материалов и прямых затрат на оплату труда, а также общепроизводственных расходов. Именно эта сумма создает оценку выпущенной продукции и соответственно запасов готовой продукции и незавершенного производства. Затраты на продукцию, которая не была реализована в отчетном периоде, "оседают" в балансе на конец этого периода, а затраты, входящие в себестоимость реализованной продукции, отражаются в отчете о прибылях и убытках, формируя финансовый результат периода.

В процедурах калькулирования по полным затратам используется формат отчета о прибылях и убытках, соответствующий тому, что используется российскими бухгалтерами, а также требованиям МСФО. Структура отчета, предложенная международными стандартами отчетности, представлена в табл. 8.1. В ней в соответствии с правилами, принятыми в МСФО, знаком X обозначены статьи, которые входят со знаком "+", статьи же, которые следует вычитать, обозначены (X). Результаты промежуточных расчетов вынесены в отдельную колонку.

8.2. Калькуляция по переменным затратам

Метод учета затрат, изначально названный Variable Costing, обязан своим существованием известному американскому специалисту в области производственного учета Ч. Гаррисону, который предложил его для производственных компаний еще в начале 30-х годов XX века. Обоснованием этого метода служат следующие соображения: отнесение на себестоимость произведенной продукции накладных производственных расходов делает величину себестоимости достаточно произвольной (какую базу распределения выберешь, такие будут и накладные расходы на единицу продукции - мы обсуждали это в главе 5), что может привести к неправильным управленческим решениям. Однозначно объективно относятся к калькуляционной единице только переменные расходы, и поэтому в целях формирования информации для принятия управленческих решений разумно будет сформировать себестоимость только с участием переменных затрат.

Производственные переменные затраты в большинстве своем являются прямыми, что дает основание для второго названия этого метода - Direct Costing. Именно оно и вошло в англоязычный учетный лексикон в качестве основного. В отечественной практике учета прижился "исторический" перевод названия данного метода - мы называем его калькулированием по переменным затратам. Встречающиеся у отдельных авторов названия "директ-костинг" или, что еще хуже, "директ-кост", являющиеся простой "калькой" английских терминов, нельзя признать обоснованными, поскольку в русском языке есть возможности для однозначного перевода.

В британской учетно-финансовой литературе можно встретить третье название обсуждаемого нами метода калькулирования - Marginal Costing. Его происхождение также можно легко объяснить особенностями переменных затрат. Удельные затраты (переменные затраты на единицу продукции) с точки зрения микроэкономических моделей являются предельными затратами (Marginal Costs), поскольку именно на величину удельных затрат меняется сумма полных затрат при изменении выпуска на единицу. В русскоязычной литературе последних лет встречается и связанное с этим термином название "маржинальное калькулирование" для обозначения все того же метода калькулирования по переменным затратам.

Суть данного метода такова: в себестоимость продукции включаются (и соответственно участвуют в оценке запасов) только все переменные затраты. Схема формирования себестоимости приведена на рис. 8.1.

Обратимся к различиям, которые имеют место между рис. 4.4 и 8.1. Различия в оценке стоимости продукции определяются включением в оценку запасов постоянных общепроизводственных расходов: при калькулировании по полным затратам они включаются в оценку запасов, а при калькулировании по переменным затратам постоянные ОПР рассматриваются как затраты периода и относятся сразу в отчет о прибылях и убытках на финансовый результат периода. Соответственно оценка каждой единицы продукции, оставшейся не реализованной на отчетную дату, при первом методе по определению оказывается выше, поскольку в нее включается больше затрат.

Калькулирование по переменным затратам подразумевает специальный формат отчета о прибылях и убытках. В отличие от схемы, представленной в табл. 8.1, он подразумевает группировку и соотнесение с выручкой всех переменных затрат, в результате чего формируется показатель, который в английском языке называется Contribution Margin. В отечественной хозяйственной практике традиционно сложилось несколько вариантов наименования этого показателя. Самым распространенным является "наценка" (что наилучшим образом характеризует этот показатель в торговле), используются также термины "межценовая разница (МЦР)", "маржа", "вклад". Нам кажется наиболее удачным именно последний термин, поскольку суть этого показателя заключается в том, что он показывает как раз вклад всех видов продукции (или единицы продукции, если речь идет об удельном вкладе) в покрытие всех постоянных затрат организации. Именно вкладом мы и будем называть этот показатель в дальнейшем. Структура отчета о прибылях и убытках для случая калькуляции по переменным затратам представлена в табл. 8.2.

8.3. Использование методов калькулирования по полным и по переменным затратам для межвременной оптимизации отчетного финансового результата

Рассмотрим различия в формировании показателей операционной прибыли организации, ведущей деятельность в течение нескольких последовательных периодов, при использовании различных методов калькулирования себестоимости на примере 11.

Пример 11

Фактические производственные накладные расходы за каждый период оказались такими же, как по плану (300 ден. ед.), а непроизводственные накладные расходы составляли 100 ден. ед.

Рассмотрим формирование финансовых результатов по периодам при использовании калькулирования по переменным затратам (табл. 8.4) и по полным затратам (табл. 8.5). В обеих таблицах верхняя часть иллюстрирует формирование производственной себестоимости реализованной продукции и совокупных производственных затрат (с учетом ОПР в размере 300 ден. ед. за каждый период), нижняя - финансового результата.

Выручка исчислена исходя из объемов реализации в натуральном выражении (таблица 8.3) и цены одной единицы (10 ден. ед.). Для периода 1 выручка составит 10 x 150 = 1500 ден. ед., для периода 2 - 10 x 120 = 1200 ден. ед. и т. д. Оценка запасов и производственных затрат сделана исходя из только переменных затрат в размере 6 ден. ед. и объемов производства. Производственные затраты периодов 1-4 составляют 6 x 150 = 900 ден. ед., периода 5 - 6 x 170 = 1020 ден. ед., запас на конец периода 6 - 6 x 10 = 60 ден. ед. и т. д. Все остальные затраты считаются затратами периода и относятся сразу на финансовый результат.

При калькуляции себестоимости по полным затратам постоянные производственные накладные расходы распределяются на отдельные продукты и включаются в производственную себестоимость. Из раздела 5.3 мы помним, что ставки распределения накладных расходов исчисляются исходя из нормального уровня производительности. В нашем случае этот уровень составляет 150 ед., поэтому ставка распределения накладных расходов на одно изделие (а в нашем случае, когда предприятие выпускает единственный вид продукции, - распределение пропорционально объемам выпуска является самым очевидным и наиболее разумным подходом) составляет ден. ед. на одно изделие.

Производственная себестоимость единицы, включающая 6 ден. ед. переменных затрат и 2 ден. ед. постоянных производственных накладных расходов, будет равна 8 ден. ед. По этой же стоимости оценены запасы.

Производственные расходы за периоды 1-4 составляют 150 x 8 = 1200 ден. ед., за период 5 - 170 x 8 = 1360 ден. ед., за период 6 - 140 x 8 = 1120 ден. ед.

Включение в производственную себестоимость произведенной продукции предварительно определенной исходя из нормальной производительности нормы накладных расходов приводит к особому эффекту. В те периоды, когда объем производства не совпадает с нормальным, а абсолютные величины накладных расходов оказываются равными расчетным, на себестоимость произведенной продукции относятся суммы, не соответствующие их фактическим величинам.

В нашем примере расхождение фактических и нормальных объемов производства наблюдается в периоды 5 и 6. В период 5 было произведено на 20 ед. больше, чем планировалось вначале. Это привело к тому, что на все 170 произведенных единиц было отнесено не 300 ден. ед. постоянных производственных накладных расходов, как это имело место в действительности, а 340 ден. ед. (разница возникла из-за 20 "лишних" единиц по 2 ден. ед., отнесенных на каждое изделие). Это значит, что производственная себестоимость реализованной продукции оказалась выше, чем следовало бы, на величину этой разницы.

В период 6, наоборот, производство оказалось ниже нормального уровня, и на произведенные изделия было отнесено накладных расходов меньше, чем было фактически. Разница составляет 20 ден. ед. (10 ед. по 2 ден. ед.), которые вызывают недостаток возмещения накладных расходов.

Излишне отнесенные на продукцию затраты следует трактовать как дополнительный ("неправильный") доход и вычесть его из выручки, а дефицит возмещения следует добавить к сумме совокупных производственных расходов.

Последние строки в табл. 8.4 и 8.5 показывают финансовые результаты, исчисленные за ряд последовательных периодов с помощью различных методов калькулирования. Сравним эти результаты. Самый беглый взгляд на ряды величин прибыли показывает, что в периоды 1 и 4 прибыль одинакова независимо от применяемого метода калькулирования; в периоды 2 и 5 прибыль, рассчитанная методом полных затрат, выше, чем рассчитанная по переменным затратам; в периоды 3 и 6 результат по переменным затратам выше, чем по полным.

Что общего между названными парами периодов? Обратимся к табл. 8.3. Периоды 1 и 4 характеризуются тем, что производство и реализация оказываются равными друг другу и нормативной производительности. В периоды 2 и 5 производство превышает реализацию (идет накопление запасов готовой продукции), а в периоды 3 и 6 - наоборот, превышение реализации над производством обеспечивается накопленными к началу этих периодов запасами. При этом следует обратить внимание на следующий факт: начальные запасы готовой продукции во всех названных парах периодов одинаковы, а конечные запасы одинаковы во всех парах, кроме последней. Таким образом, обсуждаемые нами эффекты влияния методов калькулирования себестоимости на финансовый результат периодов "очищены" от влияния колебаний запасов.

Обсудим каждый из названных случаев подробнее, уделяя особое внимание основному различию между методами калькулирования по полным и по переменным затратам - отнесению постоянных общепроизводственных расходов на продукцию или же сразу на финансовый результат периода. Путь прохождения информации о постоянных ОПР в системе формирования финансового результата прослежен на рис. 8.2, который аналогичен правой части схем, представленных на рис. 4.4 и 8.1, и показывает различия между этими схемами. Путь отнесения постоянных ОПР на отчет о финансовых результатах методом калькулирования по переменным затратам показан линией , а по полным затратам - линией .

Объемы производства и реализации равны. В периоды 1 и 4 общепроизводственные расходы распределяются на продукцию путями 1 или 2 на рис. 8.2.

Поскольку никакая часть затрат не оседает в запасах, очевидно, что оба пути приведут к одному и тому же результату в отчете о прибылях и убытках. Все это верно и для случая, когда начальные и конечные запасы готовой продукции не равны нулю, но все же одинаковы, т. е. для случая, когда производство и реализация идут равными темпами, а нормативные ставки распределения накладных расходов постоянны. В этом случае накладные расходы, включенные в оценку запаса на начало периода, перейдут в процессе реализации в затраты периода, а точно такая же сумма "новых" затрат останется в запасах на конец периода. Таким образом, в периоды, когда объемы производства и реализации равны, прибыль будет одна и та же независимо от того, какой из двух методов калькулирования себестоимости был выбран.

Объем производства превышает объем реализации. В периоды 2 и 5 объем производства превышает объем продаж. Часть накладных расходов, распределенных на произведенную, но нереализованную продукцию, остается в составе запасов (линия 3 на рис. 8.2). Это ведет к тому, что сумма затрат, "переданных" по пути 2 (он соответствует калькулированию по переменным затратам), будет выше, а следовательно, прибыль меньше. Осевшие в запасах 30 ед. продукции вместе с прямыми затратами "унесли" с собой в баланс на конец периода 30 x 2 = 60 ден. ед. накладных расходов. Именно на эту величину и оказывается меньше прибыль при калькулировании по полным затратам.

Все это верно не только, для случая нулевых начальных запасов, который имеет место в нашем примере , но и для всех случаев накопления запасов готовой продукции (ГП > РП).

Таким образом, когда объем производства превышает объем реализации, использование метода калькулирования себестоимости по полным затратам приведет к большей величине прибыли, чем калькулирование по переменным затратам.

Объем продаж превышает объем производства. В периоды 3 и 6 запасы готовой продукции уменьшаются, что ведет к "выявлению" в прибыли отчетного периода постоянных накладных расходов, отнесенных на эту продукцию в прошлые периоды. Так, в период 3 было реализовано на 30 ед. продукции больше, чем произведено, для этого были использованы запасы, оставшиеся от предыдущих периодов. При калькулировании по полным затратам вместе с этими изделиями в отчет о прибылях и убытках "пришло" на 30 x 2 = 60 ден. ед. больше, чем при калькулировании по переменным, - прибыль периода 3 различается в разных методах калькулирования на эти 60 ден. ед. При переменной калькуляции все постоянные затраты, сделанные в прошлом, были тогда же отнесены на финансовый результат, а в отчет текущего периода попадают только затраты, сделанные в этом периоде. Поэтому финансовый результат при калькулировании по переменным затратам оказывается выше, чем при калькулировании по полным затратам. Даже если в конце периода остаются запасы готовой продукции (как в периоде 6), на них относится (и соответственно остается в балансе) накладных расходов меньше, чем было в начале периода, и влияние на прибыль оказывается тем же самым. Так, из начала периода 6 в производственную себестоимость реализованной продукции попадают 30 x 2 = 60 ден. ед., но в конце периода 10 x 2 = 20 ден. ед. относятся на запасы. Таким образом, разница в 40 ден. ед проявляется в виде разницы финансовых результатов, исчисленных путем использования двух методов калькулирования. В целом можно сказать, что в случаях, когда объем продаж превышает объем производства, использование метода калькулирования себестоимости по переменным затратам приведет к расчету более высокой прибыли, чем использование метода калькулирования по полным затратам.

Все вышесказанное относится к производствам, в которых отсутствует незавершенное производство. Если объемы НЗП ненулевые, но изменяющиеся ритмично вместе с объемами производства, их влияние аналогично влиянию синхронного изменения запасов - на различия в прибыли, исчисленной с помощью разных методов калькулирования, они не влияют. Если колебания объемов НЗП происходят неритмично, то их колебания по периодам также вносят дополнительное возмущение в величину прибыли, рассчитанной по полным затратам. Накопление запасов незавершенного производства (НЗПкон - НЗПнач > 0) также приведет к аккумулированию части постоянных накладных расходов в запасах и увеличению финансового результата периода, когда это имело место. И наоборот, уменьшение объемов незавершенного производства за период при постоянстве запасов готовой продукции приводит к проявлению в отчетности накладных расходов, произведенных в прошлые периоды, и соответственно к уменьшению финансового результата.

Обобщая вышесказанное, можно сказать, что выбор метода калькулирования себестоимости продукции во многом определяет распределение финансового результата по периодам. Выбор метода калькулирования безразличен только в производствах, характеризующихся отсутствием запасов незавершенного производства и готовой продукции - таких производств относительно немного. Очевидно, что в зависимости от того, насколько ритмично осуществляются процессы производства и реализации, выбор метода калькулирования позволит "сдвинуть" выявление прибыли во времени в желаемую сторону.

Поскольку процедуры распределения накладных расходов и оценки незавершенного производства носят во многом субъективный характер, производственные управляющие могут использовать их в целях "приукрашивания" результатов деятельности своих подразделений за период (мы обсуждали такие возможности в разделе 5.3). Это становится возможным, если исчисление финансового результата ведется методом калькуляции по полным затратам: искусственно наращивая в течение нескольких периодов оценку производственных запасов, менеджер может "заморозить" часть постоянных накладных расходов, увеличив таким образом финансовый результат этих периодов. Если на величине финансового результата периода основана система материального стимулирования менеджеров, практика манипулирования финансовыми результатами ставит целесообразность ее применения под сомнение.

Мы уже обсуждали, какое влияние на показатели прибыли оказывают колебания запасов. Отметим еще один эффект применения метода калькулирования по полным затратам. Например, в период 5 объем продаж уменьшился (см. табл. 8.5) по сравнению с периодом 4, а прибыль увеличилась. Далее ситуация складывалась наоборот: в период 6 объем продаж вырос по сравнению с периодом 5, а прибыль уменьшилась, несмотря на то что цена реализации и структура затрат не изменились. Ситуации, наблюдаемые в периоды 5 и 6, возникают в связи с тем, что в эти периоды имели место избыток и дефицит соответственно, возмещения постоянных накладных расходов, которые потребовали корректировки. Получается, что колебания запасов влияют не только на величины прибыли отдельных периодов, но и на ее динамику, приводя иногда к парадоксальным результатам.

При использовании метода калькулирования себестоимости по переменным затратам рост объема продаж всегда отражается в росте прибыли, а при уменьшении объема продаж прибыль всегда падает, что и иллюстрирует табл. 8.4. Это обусловлено тем, что при использовании метода калькуляции себестоимости по переменным затратам прибыль зависит только от объема продаж, а при калькулировании по полным затратам прибыль определяется как объемом продаж, так и объемом производства.

Калькулирование по полным затратам характеризуется также тем, что изменение запасов существенно влияет на размер постоянных накладных расходов, отнесенных на отчетный период. Когда колебания запасов значительны в течение коротких периодов, величина прибыли может быть искажена. Этот эффект сглаживается на длительных промежутках времени, в течение которых колебания разных знаков в течение небольших периодов компенсируются. Поэтому, в частности, при составлении годовой отчетности различия в применении методов калькулирования в большинстве случаев можно считать несущественными.

Омертвление части накладных расходов в запасах может стать неприятной проблемой в случаях, когда эти запасы оказываются неликвидными. Поэтому компании, выпускающие продукцию, сильно подверженную риску стать неликвидной (например, выпускающие модную одежду), при использовании калькулирования по полным затратам сталкиваются с проблемой списания этих затрат. Использование калькулирования по переменным затратам избавляет производителей от этой проблемы.

8.4. Сравнение методов калькулирования по полным и по переменным затратам

Одним из принципов бухгалтерского учета вообще и управленческого учета в частности является принцип преемственности в выборе методов учета. Информация, содержащаяся в отчетах за различные периоды времени, должна быть сравнима, а обеспечить сравнимость можно, лишь применяя последовательно одни и те же учетные методы и подходы. Выбор метода калькулирования себестоимости продукции осуществляется один раз на относительно долгий срок, а переход от одного метода к другому должен быть тщательно обоснован.

Оба метода калькулирования, которые мы обсуждаем в данной главе, имеют свои достоинства и недостатки. Для того чтобы сделать сознательный выбор в пользу одного из них, обсудим и те и другие.

Главным доводом за использование калькулирования по полным затратам носит теоретический характер: производство продукции невозможно, если нет постоянных производственных затрат. Следовательно, постоянные производственные затраты должны быть отнесены на единицы продукции и включены в оценку запасов. Именно этому доводу следуют составители стандартов финансового учета и отчетности: и МСФО, и большинство национальных учетных систем (в том числе и российская) содержат требование включения в оценку запасов всех производственных расходов.

Вторым достоинством этой системы является то, что калькуляция себестоимости по полным затратам позволяет избежать отражения в отчетности "фиктивных" убытков, которые могут возникнуть в производствах с крайне неритмичным сбытом готовой продукции, прежде всего в компаниях, производящих "сезонную" продукцию. В периоды, когда реализация невелика, отнесение на затраты периода больших сумм может привести к отрицательным показателям прибыли, хотя на самом деле такая ситуация не свидетельствует о недостатках в работе компании и в течение последующих периодов высоких продаж прибыль перекроет отрицательные результаты. Столь резкие колебания результативности в периоды накопления запасов и их реализации становятся проблемой при калькулировании по переменным затратам, тогда как альтернативный способ позволяет относить на запасы относительно большие суммы накладных расходов и делает убытки маловероятными даже в периоды низкой рыночной активности.

Очень часто в профессиональной среде звучит довод о том, что при калькуляции себестоимости по переменным затратам не уделяется должного внимания постоянным расходам. В частности, если решения о ценообразовании на все продукты принимаются на основании лишь показателя вклада, это может привести к тому, что выручки может не хватить на покрытие всех (и постоянных в том числе) затрат. Кроме того, управляющие младшего и среднего звена, считая основными показателями результативности уровень переменных затрат и вклад, могут уделять им все свое внимание и пренебрегать возможностями управления постоянными затратами. Все эти возражения на самом деле относятся не к системе учета, а к квалификации учетно-управленческого персонала. Если бухгалтер или менеджер не могут эффективно контролировать те или иные виды затрат, им не поможет ни одна система калькулирования.

Все эти доводы носят преимущественно теоретический характер, но на практике обычно действует совсем другой, единственный. Звучит этот довод так: "Калькулирование по полным затратам является обязательным для формирования внешней (налоговой) отчетности, и поэтому мы принимаем именно его".

Однако в организациях, где большое внимание уделяется внутренней управленческой отчетности, споры о том, какая система учета затрат и калькулирования лучше, могут привести к решению отнюдь не в пользу калькулирования по полным затратам.

Самым серьезным доводом за использование метода калькулирования по переменным затратам является его относительная объективность, по крайней мере, по сравнению с калькулированием по полным затратам. В предыдущем разделе мы уже обсуждали влияние колебаний в оценке запасов на показатели прибыли. Включение в оценку запасов постоянных накладных расходов приводит к искажениям величины финансового результата, а в отдельных случаях дает умелым менеджерам и бухгалтерам-аналитикам возможность для манипуляций с отчетными показателями. В системе управленческого учета, где есть потребность в достаточно частом составлении финансовых отчетов, большей объективности можно достичь, используя калькулирование по переменным затратам. В то же время для внешней отчетности, представляемой один или два раза в год, колебания величины запасов не столь важны, и этот довод не имеет большого значения.

С объективностью отчетов связана возможность использовать их в качестве основы системы оценки результативности и материального стимулирования менеджеров низших и средних уровней управления. Для этих целей также лучше использовать калькулирование по переменным затратам.

Мы неоднократно уже отмечали, что в соответствии с требованиями МСФО калькулирование по полным затратам является обязательным для целей составления внешней финансовой отчетности. Однако информация, представленная таким способом, имеет лишь ограниченную ценность для принятия управленческих решений, в частности для выявления истинной финансовой результативности отдельных сегментов и продуктов, а также эффективности использования ресурсов. И то, что калькулирование себестоимости по переменным затратам обеспечивает более полезную для принятия решений информацию, является, пожалуй, главным аргументом за его использование в учетно-управленческой практике.

8.5. Использование калькулирования по переменным затратам для принятия краткосрочных управленческих решений

Как уже говорилось, традиционно используемый способ калькулирования по полным затратам дает информацию, полезную преимущественно при составлении внешней отчетности. Величина себестоимости, исчисленная таким методом, имеет довольно субъективный характер и поэтому не дает представления об уровне затрат, релевантных для принятия определенных управленческих решений.

Реальная хозяйственная деятельность постоянно ставит менеджеров перед необходимостью принятия решений относительно минимально возможных объемов и цен реализации продукции, альтернатив обновления парка оборудования, оптимизации финансовых результатов внутри холдинговой структуры и т. п. В большинстве управленческих проблем финансового характера релевантными будут лишь переменные затраты, мы рассмотрим способы решения этих проблем в главах 14 и 15. Получить информацию, необходимую для принятия такого рода решений, позволяет лишь калькулирование по переменным затратам или уж во всяком случае возможность разделения расходов на постоянные и переменные.

Эта же классификация лежит в основе бюджетирования. Прогнозирование показателей доходов и, в особенности, расходов требует учета переменных и постоянных расходов: разработка гибких бюджетов и анализ отклонений невозможны без понимания динамики тех или иных статей затрат.

Очевидно, что основные аргументы в пользу внедрения в организации калькулирования по переменным затратам касаются потребностей процесса оперативного управления и относятся главным образом к внутренним задачам. Эти аргументы по большей части теряют свою силу при рассмотрении потребности в составлении внешней финансовой отчетности.

Контрольные вопросы