Представление финансовых отчетов

3.2.2. Отчет о прибылях и убытках

Информация, представляемая в отчете о прибылях и убытках. Отчет о прибылях и убытках должен включать как минимум нижеперечисленные статьи:

Дополнительные статьи, заголовки разделов и промежуточные суммы должны представляться в отчете о прибылях и убытках в тех случаях, когда это предписано МСФО, или если это необходимо для достоверного представления финансового положения предприятия.

Информация, представляемая в отчете о прибылях и убытках или в примечаниях. Предприятия должны представлять в отчете о прибылях и убытках или в примечаниях к отчету анализ расходов с использованием классификации, опирающейся на характер содержания расходов или их функцию во внутренней деятельности предприятия в зависимости от того, какое представление является более надежным.

Наиболее простым методом анализа расходов является метод "характера расхода". Расходы распределяются в отчете о прибылях и убытках в соответствии с их содержанием (например, заработная плата и премии, реклама, транспортные издержки, износ и амортизация и т.д.) без ссылки на функции данных видов расходов.

Расходы анализируются "по функции расходов" (по назначению затрат) тогда, когда они распределяются в соответствии с различными функциями, выполняемыми ими внутри предприятия (например, затраты на сбыт, администрирование, себестоимость продаж, развитие и т.д.). Такое представление предоставит пользователям более необходимую информацию, даже при включении расходов в произвольном порядке.

Классифицируя расходы по функции, предприятию следует раскрывать дополнительную информацию о содержании расходов, включая содержание расходов по износу и амортизации, а также расходов по персоналу.

Предприятию следует раскрывать в отчете о прибылях и убытках или в примечаниях к отчету о прибылях и убытках суммы дивидендов в расчете на акцию, заявленных или планируемых на период, освещенный в финансовых отчетах.

Чистая прибыль и убыток за текущий период. Согласно МСФО все статьи прибылей и убытков, признанные за текущий период, должны быть включены в расчет чистой прибыли и убытка за текущий период, если Стандартом не предписано иначе.

Чистая прибыль или убыток за текущий период состоит из следующих компонентов, каждый из которых должен быть раскрыт в финансовом отчете:

Прибыль и убыток от обычной деятельности. Обычной деятельностью может быть названа любая деятельность, осуществляемая предприятием как часть экономической деятельности, и связанная деятельность, необходимая для осуществления основной деятельности или же являющаяся побочным либо прямым результатом этой деятельности.

Когда статьи доходов и расходов в рамках потерь и прибылей от обычной деятельности имеют такой объем, содержание и эффект воздействия, которые могут объяснить функционирование предприятия в текущем периоде, такие статьи о содержании и объеме должны раскрываться отдельно.

Изменения в расчетных оценках. Результатом многих неопределенностей, присущих экономической деятельности, является то, что многие статьи финансовых отчетов не могут быть измерены со стопроцентной точностью, а могут быть только оценены. Процесс оценки включает суждения, основывающиеся на последней доступной информации.

Если вносятся изменения в оценки суммы, включенной в финансовые отчеты, эффект изменения в расчетной оценке должен быть включен в расчет чистой прибыли и убытка за:

Эффект изменений в расчетной оценке должен быть включен в ту же классификацию отчета о прибылях и убытках, которая была использована для первичной оценки.

Содержание и количество изменений в расчетных оценках, имеющие фактическое воздействие на текущий период или ожидаемое воздействие на последующие периоды, должны быть раскрыты.

Неординарные статьи. Неординарные статьи - это доходы или расходы, явившиеся следствием событий или сделок, явно отличных от обычной деятельности предприятия, и по этой причине их повторение не должно быть частым или регулярным.

Содержание и сумма каждой такой статьи должны быть раскрыты отдельно.

3.2.3. Отчет об изменениях в собственном капитале

МСФО требует в качестве финансового отчета отчет об изменениях капитала. Предприятие должно представить отчет, показывающий:

Кроме того, предприятие должно представить в отчете или в примечаниях:

3.2.4. Отчет о движении денежных средств

Предприятия должны готовить отчет о движении денежных средств согласно требованиям IAS 7 "Отчет о движении денежных средств", а также представлять его как неотъемлемую часть своих финансовых отчетов за каждый период, в котором представлялась финансовая отчетность.

Отчет о движении денежных средств при его использовании совместно с остальными видами финансовых отчетов предоставляет информацию, позволяющую пользователям оценивать изменения чистых активов предприятия, его финансовую структуру (включая его ликвидность и платежеспособность), а также его способность влиять на объем и сроки движения денежных средств с целью своевременной адаптации к меняющимся условиям и возможностям. Информация о движении денежных средств полезна для оценки способности предприятия создавать денежные средства и их эквиваленты. Отчет также увеличивает сравнимость отчетности различных предприятий, поскольку этот отчет помогает исключить последствия использования различных методов бухгалтерской обработки одних и тех же сделок и мероприятий.

Исторический обзор движения денежных потоков часто используется как индикатор суммы, сроков и определенности движения денежных средств в будущем. Он может быть также полезен для проверки точности прошлых оценок, будущих потоков денежных средств, при изучении связи между прибылью и движением денежных средств.

В IAS 7 используются следующие термины.

Эквиваленты денежных средств нужны в первую очередь для того, чтобы гасить краткосрочные денежные обязательства, и только во вторую очередь для вкладов и осуществления других целей. Для того чтобы вклад был квалифицирован в качестве эквивалента денежных средств, он должен быть легкообратим в соответствующую денежную сумму, а его стоимость не должна быть подвержена сильным и вероятным изменениям. Таким образом, вклад, как правило, относят к эквивалентам денежных средств только тогда, когда он имеет короткий срок погашения, не превышающий в среднем трех месяцев, начиная с даты его приобретения. Вложения в собственный капитал исключаются из категории эквивалентов денежных средств, кроме тех случаев, когда они на самом деле являются эквивалентами денег, например в случае с привилегированными акциями, приобретенными незадолго до срока их погашения и с указанием конкретной даты выплаты.

Банковские займы, как правило, относятся к финансовой деятельности. Тем не менее в некоторых странах перерасход остатка денег в банке формирует неотъемлемую часть управления денежными средствами предприятия. Характерной чертой таких банковских соглашений является то, что сальдо по счету часто колеблется от положительного к допускающему овердрафт.

Потоки денежных средств не включают движение между статьями, представляющими денежные средства и их эквиваленты, поскольку данные компоненты являются частью управления денежными операциями предприятия, а не частью его операционной, финансовой или инвестиционной деятельности. Управление денежными средствами включает инвестирование избыточных денежных средств в эквиваленты денежных средств.

Представление отчета о движении денежных средств

Отчет о движении денежных средств должен отображать денежные потоки за период в соответствии с классификацией видов деятельности на операционную, инвестиционную или финансовую.

Операционная деятельность. Денежные потоки как результат операционной деятельности являются в первую очередь результатом основной деятельности предприятия, приносящей доход. Примерами движения денежных средств от операционной деятельности являются:

Некоторые сделки, такие как продажа части производственных помещений, могут стать причиной прибыли или убытка, включенных в определение чистой прибыли и чистого убытка. Тем не менее денежные потоки, имеющие отношение к подобным сделкам, происходят из инвестиционной деятельности.

Предприятие может владеть ценными бумагами и займами в торговых или коммерческих целях, в случае чего они рассматриваются как запасы, приобретенные специально для перепродажи. Таким образом, движение денежных средств, происходящее в результате покупки или продажи коммерческих или торговых ценных бумаг, классифицируется как операционная деятельность. Подобным образом денежные ссуды и займы, производимые финансовыми организациями, обычно классифицируются как операционная деятельность в том случае, если они относятся к основной деятельности финансового предприятия, приносящей доход.

Инвестиционная деятельность. Отдельное раскрытие информации о движении денежных средств в результате инвестиционной деятельности чрезвычайно важно, поскольку оно показывает степень затрат на ресурсы, которые, как ожидаются, будут приносить прибыль и денежные потоки в будущем. Примерами движения денежных средств в результате инвестиционной деятельности являются:

Финансовая деятельность. Отдельное раскрытие информации о денежных потоках как результата финансовой деятельности имеет большое значение, поскольку это может быть полезным для прогнозирования будущих требований инвесторов к денежным потокам, поступающим предприятию. Примерами денежных потоков, проистекающих в результате финансовой деятельности, являются:

Отчет о движении денежных средств от операционной деятельности. Предприятию следует представлять отчеты о денежных потоках от операционной деятельности с использованием:

Приветствуется, хотя и не требуется, представление предприятием отчетности о денежных потоках от операционной деятельности с использованием прямого метода.

Отчетность о движении денежных средств от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности (нетто-метод). Денежные потоки, проистекающие в результате операционной, инвестиционной и финансовой деятельности, могут быть представлены на нетто-основе (в свернутом виде). Например:

Отчетность о денежных потоках, проистекающих в результате деятельности финансовых учреждений, может быть также представлена на нетто-основе, например, в свернутом виде могут быть представлены:

Потоки иностранной валюты. Денежные потоки, проистекающие в результате сделок в иностранной валюте, должны быть отражены в валюте, используемой в отчетности предприятия, согласно валютному курсу на дату движения денежных средств.

Денежные потоки иностранной дочерней компании следует пересчитывать согласно валютному курсу на дату движения денежного потока в валюту, используемую в отчетности.

Результаты чрезвычайных обстоятельств. Денежные потоки, имеющие отношение к чрезвычайным статьям, должны быть классифицированы как проистекающие из операционной, инвестиционной или финансовой деятельности и раскрыты отдельно.

Проценты и дивиденды. Денежные потоки в виде полученных и выплаченных процентов и дивидендов должны быть раскрыты отдельно. Каждый из потоков должен быть классифицирован последовательно от периода к периоду как операционная, инвестиционная или финансовая деятельность.

Выплаченные проценты и полученные проценты и дивиденды обычно классифицируются для финансовых учреждений как денежные потоки от операционной деятельности. Тем не менее не существует общего мнения по поводу классификации этих денежных потоков другими предприятиями. Выплаченные проценты и полученные проценты и дивиденды могут быть классифицированы как денежные потоки от операционной деятельности, поскольку они участвуют в формировании чистой прибыли и убытков. И наоборот, выплаченные проценты и полученные проценты и дивиденды могут быть классифицированы как денежные потоки от финансовой или инвестиционной деятельности, поскольку являются издержками на приобретение финансовых ресурсов или доходом на инвестиции.

Выплаченные дивиденды могут быть классифицированы как денежные потоки от финансовой деятельности, поскольку являются затратами на приобретение финансовых ресурсов. И наоборот, выплаченные дивиденды могут быть классифицированы как компоненты денежных потоков от операционной деятельности с целью помочь пользователям в определении способности предприятия выплачивать дивиденды из денежных потоков от операционной деятельности.

Налог на прибыль. Денежные потоки от налога на прибыль должны раскрываться отдельно и классифицироваться как денежные потоки от операционной деятельности, если специально не указывается на то, что они явились результатом финансовой или инвестиционной деятельности.

Вклады в дочерние, ассоциированные и совместные предприятия. При учете вложений в ассоциированное или дочернее предприятие, использующее метод долевого участия или метод учета по фактическим затратам, инвестор ограничивается в отчете о движении денежных средств информацией о движении денежных средств между собой (инвестором) и объектом инвестирования, например, дивидендами и авансами.

Предприятие, представляющее отчетность о своей доле в совместно контролируемой хозяйственной организации (см. IAS 31 "Участие в совместной деятельности") с использованием метода пропорциональной консолидации, включает в свои консолидированные отчеты о денежных потоках свою пропорциональную долю денежных потоков совместно контролируемого хозяйственного общества. Предприятие, представляющее отчет о подобных процентах с использованием метода долевого участия, включает в свои отчеты о движении денежных средств денежные потоки по отношению к своим инвестициям в совместно контролируемое хозяйственное общество, распределяемую прибыль и другие платежи или платежи от деятельности этого предприятия и совместно контролируемого хозяйственного общества.

Приобретение и реализация дочерних предприятий и других экономических субъектов. Совокупные денежные потоки, проистекающие от приобретения или реализации дочерних предприятий или других экономических субъектов, должны быть представлены отдельно и отнесены к категории инвестиционной деятельности.

Предприятию следует раскрывать как в случае приобретения, так и в случае реализации дочернего предприятия или другого экономического субъекта в течение отчетного периода следующее:

Неденежные операции. Инвестирование и финансирование сделок, не требующих денежных средств или их эквивалентов, должны быть исключены из отчетов о движении денежных средств. Подобные сделки должны раскрываться в других финансовых отчетах с использованием метода, дающего полную информацию об этой инвестиционной и финансовой деятельности.

Компоненты денежных средств и их эквивалентов. Предприятию следует раскрывать компоненты денежных средств и их эквивалентов, а также представлять сверку итоговых сумм в своих отчетах о движении денежных средств и аналогичных статей, представленных в балансе.

Раскрытие другой информации. Предприятию следует раскрывать значительные суммы денежных средств и их эквивалентов, которые держит предприятие, но которые не доступны для использования группой.

3.2.5. Примечания к финансовым отчетам

Примечания к финансовым отчетам включают описания и подробный анализ сумм, показанных в бухгалтерском балансе, отчете о прибылях и убытках, отчете о движении денежных средств и отчете об изменениях в собственном капитале, а также дополнительную информацию, такую как условные обязательства и договорные обязательства. Они включают информацию, которая должна быть раскрыта согласно требованиям МСФО, а также раскрытие другого рода информации, необходимой для достижения достоверного представления.

Структура. Примечания к финансовым отчетам предприятия должны раскрывать информацию:

Примечания к финансовым отчетам должны быть представлены в систематизированном виде. Каждая из статей баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета об изменениях в собственном капитале и отчета о движении денежных средств должна иметь перекрестные ссылки на любую информацию или примечания, имеющие к ней отношение.

Примечания, как правило, располагаются в следующем порядке, позволяющем пользователям понимать финансовые отчеты и сравнивать их с аналогичными отчетами других предприятий:

Раскрытие информации об учетной политике. Раздел примечаний к финансовым отчетам об учетной политике должен включать описание следующих пунктов:

Организация обязана раскрывать в примечаниях к финансовой отчетности информацию о тех ключевых допущениях относительно будущего и других источников неопределенности расчетной оценки на отчетную дату, которые имеют значительный риск привести к существенным корректировкам балансовых стоимостей активов и обязательств в течение следующего финансового года. В отношении этих активов и обязательств примечания в обязательном порядке должны включать подробную информацию об:

Раскрытие других сведений. Предприятие должно раскрывать следующую информацию, в случае если она не раскрыта в других опубликованных финансовых отчетах:

3.3. Раскрытие информации о сегментах

3.3.1. Основные термины и определения

Многие предприятия производят группы товаров и услуг или функционируют в различных географических зонах, что является причиной различий в уровне прибыльности, возможностях роста, будущих перспективах и возможных рисков. Информация о различных типах продуктов и услуг предприятия, а также о функционировании предприятия в различных географических зонах называется информацией по сегментам. Она весьма существенна для оценки неопределенности и прибыльности многопрофильного или многонационального предприятия, однако не всегда может быть определена по агрегированным данным. Таким образом, информация по сегментам считается крайне необходимой для удовлетворения потребностей пользователей финансовой отчетности.

IAS 14 "Сегментная отчетность" рассматривает раскрытие информации о сегментах, которое необходимо применять в полных комплектах публикуемых финансовых отчетов, соответствующих требованиям МСФО.

IAS 14 должен применяться предприятиями, чьи долевые или долговые ценные бумаги свободно обращаются на открытом рынке ценных бумаг, и предприятиями, которые находятся в процессе выпуска долевых или долговых ценных бумаг на рынке ценных бумаг. Если предприятие, ценные бумаги которого не обращаются на рынке ценных бумаг, решает по собственному желанию раскрыть в своих финансовых отчетах информацию по сегментам, оно должно неукоснительно соблюдать требования МСФО.

Если единая финансовая отчетность включает как сводные финансовые отчеты предприятия, чьи ценные бумаги свободно обращаются на рынке ценных бумаг, так и самостоятельные финансовые отчеты материнского или одного или нескольких дочерних предприятий, информация по сегментам должна быть представлена только на основе сводной финансовой отчетности. Если дочернее предприятие само обладает ценными бумагами, свободно обращающимися на рынке ценных бумаг, оно раскрывает информацию по сегментам в своем отдельном финансовом отчете.

IAS 14 определяет сегменты следующим образом:

Выручка сегмента включает долю предприятия от прибыли и убытков ассоциированных и совместных предприятий или других инвестиций, учтенных согласно методу участия, только если эти статьи включены в отчет о прибылях и убытках предприятия.

Выручка сегмента включает долю участника совместной деятельности в выручке совместно контролируемого хозяйственного общества, учет которого производится согласно методу пропорционального распределения в соответствии с IAS 31 "Участие в совместной деятельности";

Расходы сегмента включают долю участника совместного предприятия от расходов совместно контролируемого хозяйственного общества, отчетность по которому проходит с использованием метода пропорциональной консолидации в соответствии с IAS 31.

При составлении отчетности об операционной деятельности сегмента, носящей преимущественно финансовый характер, доходы и расходы от процентов могут быть представлены как единая чистая сумма для достижения правдивой отчетности о деятельности сегмента, но только в том случае, если эти статьи включены также в сводный или финансовый отчет предприятия:

Если результат сегмента включает доходы от процентов или дивидендов, активы этого сегмента включают соответственно дебиторскую задолженность, займы, вклады и другие активы, приносящие прибыль.

Активы сегмента не включают активы по налогу на прибыль.

Активы сегмента включают инвестиции, которые учитываются с использованием метода пропорционального распределения прибыли, в случае, если прибыль или убыток от этих инвестиций включены в выручку сегмента. Активы сегмента включают долю совместного предприятия в операционных активах совместно контролируемого хозяйственного общества, учет которого производится на основе пропорциональной консолидации в соответствии с IAS 31.

Активы сегмента определяются после вычета соответствующих активов, который проводится прямым зачетом;

Если результат сегмента включает расходы по процентам, то и обязательства сегмента включают соответствующие обязательства, содержащие проценты.

Обязательства сегмента включают долю обязательств, которую имеет совместное предприятие в совместно контролируемом хозяйственном обществе и которая учитывается на основе метода пропорциональной консолидации в соответствии с IAS 31.

Обязательства сегмента не включают сумму налога на прибыль;

3.3.2. Выявление факторов хозяйственной деятельности отчетных сегментов

Первичный и вторичный форматы отчетности по сегментам. Доминирующий источник и природа рисков и прибыли предприятия должны регламентировать, что будет являться первичной формой отчетности по сегментам - хозяйственные сегменты или географические. Если риски предприятия и уровень прибыли связаны главным образом с различиями в производимых товарах и услугах, информация первичного формата отчетности по сегментам должна относиться к хозяйственным сегментам, в то время как информация вторичного формата - к географическим. Аналогичным образом, если риски предприятия и уровень прибыли связаны главным образом с тем, что его сегменты функционируют в разных странах, информация первичного формата отчетности по сегментам должна относиться к географическим сегментам, в то время как информация вторичного формата должна относиться к группам определенных товаров и услуг.

Внутренняя организационная и управленческая структура предприятия, его система внутренней финансовой отчетности совету директоров и генеральному директору должны служить естественной базой для выявления преимущественных источников и природы рисков и различий в уровне прибыли, с которыми сталкивается предприятие, и, таким образом, для определения того, какой из форматов отчетности должен быть первичным, какой - вторичным, кроме следующих случаев:

Хозяйственные и географические сегменты. Хозяйственными и географическими сегментами предприятия для целей внешней отчетности должны быть такие организационные единицы, информация о которых формируется в виде отчета совету директоров и генеральному директору с целью оценки прошлой деятельности единицы и принятия решений о будущих размещениях ресурсов.

Менеджеры предприятия должны определить свои хозяйственные и географические сегменты для проведения внешней отчетности, основываясь на факторах, указанных в определениях МСФО, и не основываясь на системе внутренней отчетности перед советом директоров и исполнительным директором, в соответствии со следующим:

Отчетные сегменты. Два или более хозяйственных или географических сегмента внутренней отчетности, по существу не отличающиеся друг от друга, могут быть объединены в единый хозяйственный или географический сегмент. Два или более хозяйственных или географических сегментов по существу не отличаются друг от друга, если:

Хозяйственный или географический сегмент должен быть идентифицирован как сегмент, если подлежащая представлению в отчетности большая часть его выручки заработана на продажах внешним клиентам, а также если:

Если представленный во внутренней отчетности сегмент находится ниже всех порогов значимости:

Если система внутренней отчетности предприятия рассматривает вертикально интегрированные виды деятельности как отдельные сегменты и предприятие не показывает их во внешней отчетности в качестве хозяйственных сегментов, сегмент продажи должен быть объединен с сегментом покупки в процессе выявления хозяйственных сегментов внешней отчетности, если только имеются разумные основания не делать этого. В противном случае сегмент продажи будет включен в нераспределенную сверочную статью.

Сегмент, идентифицированный как отчетный в истекшем периоде, поскольку он достиг порога 10%, должен оставаться отчетным и в текущем периоде, несмотря на то что его выручка, результат и активы в сумме не превышают 10%, если руководство предприятия посчитает, что этот сегмент по-прежнему важен.

Если сегмент идентифицирован как отчетный в текущем периоде ввиду достижения порога 10%, данные за предыдущий период, представленные для сопоставления, должны быть обновлены и включать новый отчетный сегмент как отдельный сегмент, даже если этот сегмент не преодолел 10% -ного порога в прошедшем периоде, кроме тех случаев, когда подобные действия будут рассматриваться как нецелесообразные.

Учетная политика сегмента. Информация о сегменте должна быть подготовлена в соответствии с учетной политикой, принятой предприятием или консолидированной группой для подготовки и представления финансовых отчетов.

Активы, которые совместно используются двумя или более сегментами, должны быть отнесены к сегментам только в том случае, если их соответствующая выручка и расходы также отнесены к этим сегментам.

Способ, с помощью которого активы, обязательства, выручка и расходы относятся к тому или иному сегменту, зависит от таких факторов, как характер этих статей, виды деятельности, осуществляемые сегментом, а также относительная степень автономности сегмента. Невозможно или же нецелесообразно было бы выделять единственное основание для отнесения к сегменту, которое должно быть обязательно принято любым предприятием. Не менее нецелесообразным было бы принудительно распределять статьи активов, обязательств, выручки и расходов предприятия, которые совместно относятся к двум или более сегментам, если единственное основание для такого распределения является непостоянным или непонятным. В то же время выручка, расходы, активы и обязательства сегмента взаимозависимы, поэтому распределение должно быть согласованным. Таким образом, совместно используемые активы относятся к сегментам, если их сопутствующая выручка и расходы также отнесены к этим сегментам. Например, актив включается в активы сегмента только в том случае, если сопутствующая амортизация удерживается из результатов сегмента.

3.3.3. Раскрытие информации

Первичный формат отчетности. Приведенные ниже требования к раскрытию информации должны применяться к каждому отчетному сегменту с учетом первичного формата отчетности предприятия.

Предприятие должно раскрыть для каждого отчетного сегмента:

Предприятию рекомендуется, но не настоятельно, раскрывать характер и сумму каждой статьи выручки и расходов сегмента, размер, характер и сфера действия которой могут объяснить особенности функционирования каждого отчетного сегмента за текущий период.

Предприятие должно представлять сверку между информацией, раскрытой отчетным сегментом, и совокупной информацией, представленной в консолидированных финансовых отчетах или индивидуальных финансовых отчетах предприятия. В процессе представления сверки выручка сегмента должны быть сверена с выручкой предприятия, полученной от продаж внешних клиентам (включая раскрытие выручки предприятия, полученной от внешних клиентов и не включенной в выручку ни одного из сегментов); результат сегмента должен быть сверен с аналогичными показателями операционной прибыли и убытка предприятия от продолжающейся деятельности и от прекращенной деятельности, а также с чистой прибылью и убытками этого предприятия; активы сегмента должны быть сверены с активами предприятия; обязательства сегмента следует также сверить с обязательствами предприятия.

Вторичная информация по сегментам. Если первичным форматом отчетности сегмента является хозяйственный сегмент, то должна быть раскрыта и следующая информация:

Если первичным форматом сегмента для раскрытия информации является географический сегмент (основан ли он на размещении активов или местоположении клиентов), сегмент должен представить следующую информацию для каждого хозяйственного субъекта, чья выручка от продаж внешним клиентам составляет 10 или более процентов от общей выручки предприятия от продаж всем внешним клиентам или чьи активы сегмента составляют 10 или более процентов от общих активов всех хозяйственных сегментов:

Если первичным форматом отчетности по сегментам предприятия является географический сегмент, основанный на месте размещения активов, и если место размещения клиентов отлично от места размещения активов, предприятию следует включить в отчетность выручку от продаж внешним клиентам по каждому географическому сегменту, представляющему клиентов, чья выручка от продаж внешним клиентам составляет 10 или более процентов от общей выручки предприятия от продаж всем внешним клиентам.

Если первичным форматом отчетности по сегментам предприятия является географический сегмент, основанный на месте расположения клиентов, и если активы предприятия размещены в другой географической зоне, предприятию следует включить в отчетность выручку от продаж внешним клиентам по каждому географическому сегменту, представляющему активы, чья выручка от продаж внешним клиентам составляет 10 или более процентов от общего сопутствующего консолидированного или итогового дохода предприятия:

Другие аспекты раскрытия. Если хозяйственный или географический сегмент, информация о котором представляется совету директоров или генеральному директору предприятия, не является отчетным сегментом, поскольку он получает большую часть выручки от продаж другим сегментам, но тем не менее его выручка составляет 10 или более процентов от общей выручки предприятия от продаж внешним клиентам, предприятие должно раскрывать этот факт, а также объем выручки от продаж внешним клиентам и от внутренних продаж другим сегментам.

В процессе измерения и представления в отчетах выручки сегмента от сделок с другими сегментами внутрисегментные сделки должны измеряться на основе того же метода, который был использован предприятием во время ценообразования этих сделок. Метод ценообразования внутрисегментных сделок и любые изменения этого метода должны раскрываться в финансовых отчетах.

Изменения в учетной политике, принятые для сегментной отчетности, повлекшие за собой существенные изменения информации по сегментам, должны быть раскрыты, а информация по сегментам за предыдущий период, приведенная в сравнительных целях, должна быть обновлена, если это не посчитают нецелесообразным. Подобное раскрытие включает описание характера изменений, причины изменений, фиксацию факта обновления сравнительной информации или же приведение доводов, почему изменение было бы нецелесообразным, а также финансовые последствия изменения, если они могут быть разумно установлены. Если предприятие меняет определение своих сегментов и не обновляет информации по сегментам за предыдущий период, поскольку считает это нецелесообразным, для сравнительных целей предприятие должно представить данные по сегментам как на старой, так и на новой основе сегментации за год, в течение которого были приняты изменения определения сегментов данного предприятия.

Предприятие должно указать виды товаров и услуг, относимые к каждому отчетному хозяйственному сегменту, и обозначить структуру каждого отчетного географического сегмента, как первичного, так и вторичного, если эта информация уже не была раскрыта в финансовых отчетах или других видах финансовой отчетности.

В табл. 3.5 сравниваются основные положения российской и международной практики в области раскрытия информации по сегментам при составлении отчетности.

3.4. Прибыль в расчете на акцию

IAS 33 "Прибыль на акцию" должен применяться предприятием, обыкновенные или потенциальные обыкновенные акции которого имеют свободное обращение на рынке ценных бумаг, а также такими предприятиями, которые находятся в процессе эмиссии обыкновенных или потенциальных обыкновенных акций на открытых рынках ценных бумаг.

При одновременном представлении консолидированной и отдельной финансовой отчетности информация, раскрытие которой требуется в IAS 33, должна представляться только на основе консолидированных данных.

В IAS 33 встречаются следующие термины:

При распределении чистой прибыли за текущий период обыкновенные акции следуют за привилегированными акциями. Предприятие может владеть несколькими категориями обыкновенных акций. Владельцы обыкновенных акций одной категории будут обладать одинаковыми правами на получение дивидендов.

Примерами потенциальных обыкновенных акций являются:

Значение приведенных ниже терминов раскрывается в IAS 32 "Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации":

Оценка

Базовая прибыль на акцию. Базовая прибыль в расчете на акцию должна рассчитываться путем деления прибыли или убытка за текущий период, приходящихся на счет держателей обыкновенных акций на средневзвешенное количество обыкновенных акций в обращении за период.

Прибыль. В целях расчета базовой прибыли на акцию принимаются суммы, приходящиеся на держателей обыкновенных акций материнской организации по:

Сумма привилегированных дивидендов, выплачиваемых из прибыли за период, включает в себя:

Акции. Для подсчета базовой прибыли на акцию число обыкновенных акций должно определяться средневзвешенным количеством обыкновенных акций в обращении за период.

Средневзвешенное количество обыкновенных акций в обращении за период отражает тот факт, что количество акционерного капитала может варьироваться в течение периода в результате уменьшения или увеличения числа акций, бывших в обращении в тот ли иной период. Это число обыкновенных акций в обращении на начало периода, скорректированное в соответствии с числом обыкновенных акций, выкупленных, размещенных в течение периода, умноженное на взвешенный временной коэффициент. Взвешенный временной коэффициент - это количество дней, когда акции находятся в обращении, деленное на общее число дней за период. Во многих случаях допускается приблизительный расчет этого коэффициента.

Средневзвешенное количество обыкновенных акций в обращении за период и за все представленные периоды должно быть приведено в соответствие с учетом происходящих событий, кроме конвертации потенциальных обыкновенных акций, которые изменяют количество обыкновенных акций в обращении без соответствующих изменений в активах.

Разводненная прибыль на акцию. Для подсчета разводненной прибыли на акцию чистая прибыль, относимая на счет держателей обыкновенных акций, а также средневзвешенное количество обыкновенных акций в обращении должны быть скорректированы с учетом влияния всех потенциальных обыкновенных акций с разводняющим эффектом.

Подсчет разводненной прибыли на акцию ведется с той же целью, что и подсчет базовой прибыли на акцию, т.е. чтобы определить долю участия обыкновенной акции в результатах организации, но с учетом влияния всех потенциальных обыкновенных акций с разводняющим эффектом, которые находились в обращении в течение периода. В результате:

Разводненная прибыль. Для подсчета разводненной прибыли на акцию сумма прибыли или убытка за период, относимая к держателям обыкновенных акций, должна быть скорректирована на посленалоговый эффект:

Для подсчета разводненной прибыли на акцию количество обыкновенных акций должно равняться средневзвешенному количеству обыкновенных акций, посчитанному в целях базовой прибыли на акцию, и средневзвешенному количеству обыкновенных акций, которое было бы выпущено при конвертации всех потенциальных обыкновенных акций с разводняющим эффектом в обыкновенные акции. Конвертация потенциальных обыкновенных акций с разводняющим эффектом в обыкновенные акции должна подразумеваться на начало периода или же на дату выпуска потенциальных обыкновенных акций (если он был осуществлен после начала отчетного периода).

Потенциальные обыкновенные акции с разводняющим эффектом. Потенциальные обыкновенные акции должны рассматриваться как акции с разводняющим эффектом только в том случае, если их обращение в обыкновенные акции может снизить чистую прибыль на акцию в ходе продолжающейся деятельности.

Обратные корректировки. Если количество обыкновенных или потенциальных обыкновенных акций в обращении увеличивается в результате капитализации, выпуска акций на льготных условиях или дробления акций или же уменьшается в результате консолидации, подсчет базовой и разводненной прибыли на акцию за все представляемые периоды должен проводиться ретроспективно (т. е. подлежит обратной корректировке). Если эти изменения появляются после отчетной даты, но до срока опубликования финансовых отчетов, подсчет в расчете на акцию в представленных финансовых отчетах за эти периоды и любой предыдущий должен основываться на новых данных о количестве акций. Если подсчет в расчете на акцию отражает подобные изменения в количестве акций, этот факт должен быть раскрыт, кроме того, базовая и разводненная прибыль на акцию за все представленные периоды должна быть скорректирована с учетом:

Представление информации. Предприятию следует представлять базовую и разводненную прибыль на акцию в отчете о прибылях и убытках для каждого класса обыкновенных акций с различными правами на долю чистой прибыли за период. Предприятие должно представлять базовую и разводненную прибыль на акцию с одинаковой точностью за все представляемые периоды.

Предприятие должно представлять данные о базовой и разводненной прибыли на акцию, даже если эти суммы имеют отрицательное значение (т. е. получен убыток).

Раскрытие информации. Предприятию следует раскрывать следующую информацию:

3.5. Другие объекты для раскрытия

3.5.1. Влияние изменений курса обмена валют

Существует два способа проведения экономической деятельности предприятий, связанных с иностранной валютой. Предприятия могут заключать сделки в иностранной валюте, и/или они могут проводить внешнеэкономическую деятельность. Для того чтобы включить сделки с иностранной валютой и внешнеэкономическую деятельность в финансовые отчеты предприятия, сделки должны выражаться в валюте отчетности предприятия и финансовые отчеты о внешнеэкономической деятельности должны быть переведены в валюту отчетности предприятия.

IAS 21 "Влияние изменений валютных курсов" применяется:

Исключения/изъятия. МСФО 21 не применяется к учету хеджирования статей в иностранной валюте, в том числе хеджирования чистых инвестиций в зарубежное предприятие. Аспекты учета хеджирования, включая критерии использования такого вида учета, описаны в IAS 39 "Финансовые инструменты - признание и оценка".

МСФО 21 не касается вопроса представления в отчете о движении денежных средств денежных потоков, проистекающих от сделок в иностранной валюте, а также пересчета денежных потоков от внешнеэкономической деятельности (см. IAS 7 "Отчеты о движении денежных средств").

Стандарт 21 оперирует следующими терминами:

Первоначальное признание операции с иностранной валютой. Операция в иностранной валюте должна быть записана при первоначальном признании в функциональной валюте отчетности путем применения к сумме в иностранной валюте текущего валютного курса между функциональной валютой отчетности и иностранной валютой на день совершения операции.

Представление последующих балансов. На каждую отчетную дату:

Признание курсовой разницы. Курсовая разница, возникающая в ходе расчета денежными средствами или в ходе пересчета денежных статей по курсу, который отличается от курса первоначального признания или же курса, зафиксированного в предыдущих финансовых отчетах, должна признаваться в статье дохода или расхода за соответствующий период, за исключением курсовой разницы, возникшей по отношению к чистым инвестициям в иностранную компанию.

Чистые инвестиции в иностранную компанию. Курсовая разница, возникшая по денежной статье, составляющей долю чистой инвестиции отчитывающейся организации в зарубежную деятельность, подлежит признанию в прибыли или убытке в отдельной финансовой отчетности отчитывающейся организации либо индивидуальной финансовой отчетности зарубежной деятельности применительно к конкретным обстоятельствам.

Финансовые отчеты зарубежных компаний. Для перевода финансовых отчетов иностранного предприятия с целью включения их в свои финансовые отчеты отчетное предприятие должно выполнить следующие процедуры:

Финансовые отчеты иностранного предприятия, представляющего отчетность в валюте экономики, находящейся в состоянии гиперинфляции, должны быть пересчитаны в соответствии со Стандартом 29 "Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции". Когда экономика перестает испытывать гиперинфляцию, а иностранное предприятие прекращает подготовку и представление финансовых отчетов, составляемых в соответствии со Стандартом 29 "Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции", следует использовать суммы, выраженные в единицах измерения, действительных на дату прекращения пересчета, в качестве первоначальной стоимости для перевода в валюту отчетности отчетного предприятия.

Реализация зарубежного предприятия. При реализации зарубежного предприятия совокупная сумма курсовых разниц, отсроченная в отдельном компоненте капитала, должна быть признана в статье дохода или расхода за тот же период, в котором были признаны прибыль и убытки от реализации.

Влияние разницы курсов на налогообложение. Прибыль и убытки по операциям в иностранной валюте и курсовым разницам, возникающим при переводе финансовых отчетов зарубежных компаний, могут иметь налоговые последствия, которые должны учитываться в соответствии со Стандартом 12 "Налоги на прибыль".

Раскрытие информации. Предприятие должно раскрывать:

Если валюта представления отличается от функциональной валюты страны, предприятию необходимо раскрыть причину использования другой валюты. Причину любых изменений в валюте представления отчетности следует также раскрывать.

В табл. 3.6 дается сравнительная характеристика МСФО 21 и российского стандарта бухгалтерского учета ПБУ 3/200.

3.5.2. Раскрытие информации о связанных сторонах

Стандарт 24 "Раскрытие информации о связанных сторонах" следует применять при операциях со связанными сторонами и сделках между отчетным предприятием и его связанной стороной, чтобы раскрыть возможное влияние связанных сторон. Требования данного Стандарта распространяются на финансовые отчеты каждого отчетного предприятия.

Стандарт 24 применяется только к связанным сторонам, описанным ниже, и имеет отношение только к тем отношениям между связанными сторонами, которые описаны в пп. "а"-"е":

При рассмотрении каждого из возможных типов отношений между связанными сторонами особое внимание следует уделять не столько правовой форме, сколько сущности этих отношений.

Стандарт 24 оперирует следующими терминами:

Проблема связанных сторон. Отношения между связанными сторонами являются обычной стороной коммерческой и финансовой деятельности. Например, предприятия часто осуществляют различные аспекты своей деятельности через дочерние предприятия, совместную деятельность или ассоциированные компании и приобретают долевое участие в других предприятиях в инвестиционных и торговых целях, достаточное для того, чтобы инвестирующая компания могла контролировать и распространять свое влияние на принятие финансовых и операционных решений инвестируемой компании.

Отношения между связанными сторонами могут повлиять на финансовое положение и операционные результаты отчетного предприятия. Связанные стороны могут заключать сделки, которые не могут заключать несвязанные стороны. Также сделки между связанными сторонами могут не подвергаться влиянию в такой степени, как между несвязанными сторонами.

Операционные результаты и финансовое положение предприятия могут быть затронуты отношениями связанных сторон, даже если связанные стороны не заключают сделок. Уже одно существование отношений может быть достаточным основанием для того, чтобы оказать влияние на сделки отчетного предприятия с другими сторонами. Например, дочерняя компания может прекратить отношения с торговым партнером с приобретением материнской компанией дочерней компании, вовлеченной в ту же торговую деятельность, что и предыдущий партнер. И наоборот, одна сторона может воздержаться от действий из-за существенного влияния другой стороны, например дочерняя компания может получить указания от материнской компании не участвовать в исследованиях и разработках.

Раскрытие информации. Во многих странах требуется при составлении финансовых отчетов раскрывать информацию об определенных категориях связанных сторон. Особенное внимание уделяется сделкам с директорами предприятия, в особенности их вознаграждениям и займам, причем это внимание усиливают основанные на доверии отношения с предприятием, а также раскрытие информации о значительных сделках между компаниями и инвестициях в дочерние, ассоциированные и совместно контролируемые компании.

Отношения между материнскими и дочерними организациями должны быть раскрыты независимо от того, имели ли место операции между данными сторонами.

Если сделки между связанными сторонами имели место, отчетное предприятие должно раскрыть информацию о характере отношений между связанными сторонами, а также виды сделок и элементы сделок, необходимые для понимания потенциального влияния этих отношений на финансовую отчетность.

Статьи с аналогичным содержанием могут раскрываться совокупно, кроме тех случаев, когда отдельное раскрытие информации является необходимым условием понимания влияния сделок, заключенных между связанными сторонами, на финансовые отчеты отчетного предприятия.

3.5.3. События после отчетной даты

Стандарт 10 "События после отчетной даты" следует применять в процессе учета и раскрытия событий, произошедших после отчетной даты.

События после отчетной даты - это события как благоприятные, так и неблагоприятные, происходящие в период между отчетной датой и днем утверждения финансовых отчетов. Можно выделить два типа событий:

Процесс утверждения финансовых отчетов к выпуску варьируется в зависимости от структуры управления, установленных законом требований и процедур, необходимых для подготовки и окончательного оформления финансовых отчетов. В некоторых случаях, уже после опубликования, предприятие обязано представлять свои финансовые отчеты акционерам для одобрения. В таких случаях финансовые отчеты считают утвержденными к выпуску в день первоначального опубликования, а не в день одобрения акционерами финансовых отчетов.

В некоторых случаях руководство предприятия обязано представить свои отчеты наблюдательному контрольному совету (не состоящему из руководителей) для одобрения. Тогда финансовые отчеты утверждаются к выпуску после того, как руководство утверждает их к представлению наблюдательному контрольному совету.

Признание и оценка

Предприятие должно корректировать суммы, признанные в отчетах для отражения последствий корректирующих событий после отчетной даты, и не должно корректировать суммы, признанные в финансовых отчетах для отражения некорректирующих событий после отчетной даты.

Дивиденды. Если утверждается или предполагается выплата дивидендов владельцам долевого инструмента после отчетной даты (как указано в Стандарте 32 "Финансовые инструменты - раскрытие и представление информации"), предприятие не вправе признавать эти дивиденды как задолженность на дату составления отчетности.

Стандарт "Представление финансовой отчетности" требует от предприятия раскрывать суммы дивидендов, предполагаемых или заявленных к выплате после отчетной даты, но до даты утверждения отчетов к выпуску, в примечаниях к финансовой отчетности.

Действующее предприятие

Предприятие не обязано готовить отчеты на основе принципа действующего предприятия, если руководство после отчетной даты примет решение о ликвидации или прекращении деятельности или если это является единственно возможной альтернативой.

Ухудшения результатов от операционной деятельности и финансового положения после отчетной даты могут указывать на необходимость определиться с тем, считается ли допущение о действующем предприятии соответствующим целям предприятия. Если это не так, последствия могут быть неоднозначными, вплоть до необходимости изменения основы ведения бухгалтерского учета, а не просто корректировать суммы, признанные на основе изначального учетного метода, как можно было предположить.

Стандарт 1 "Представление финансовой отчетности" требует раскрытия определенной информации, если:

Раскрытие информации

Дата утверждения финансовой отчетности к выпуску. Предприятие обязано раскрывать информацию о дате, когда финансовые отчеты были утверждены к выпуску, а также о лицах, утвердивших отчеты. Если владельцы предприятия или другие уполномоченные лица вносят поправки в отчеты после утверждения, предприятие должно раскрыть информацию и об этом факте.

Своевременное раскрытие информации о существовавших условиях на отчетную дату. Если предприятие получает информацию после отчетной даты о существовавших условиях на отчетную дату, оно должно обновить информацию, связанную с условиями, с использованием новых полученных сведений.

Некорректирующие события после отчетной даты. Когда некорректирующие события после отчетной даты являются настолько важными, что нераскрытие информации о них может повлиять на возможность пользователей отчетами сделать оценки и принять решения, предприятие должно раскрыть следующую информацию о каждой значительной категории некорректирующих событий после отчетной даты:

3.5.4. Учетная политика, изменение в расчетных оценках и ошибки

МСФО 8 "Учетная политика, изменение в расчетных оценках и ошибки" формулирует критерии выбора и изменения учетной политики, порядок учета и раскрытия изменений в учетной политике, изменений в оценках и исправления ошибок.

Стандарт 8 оперирует следующими терминами:

Выбор и применение учетной политики. Учетная политика предприятия в обязательном порядке должна устанавливаться путем применения МСФО или Толкований МСФО. В случае отсутствия МСФО или Толкования, которые конкретно применяются к операциям предприятия, руководство вырабатывает учетную политику на основе своих суждений.

Информация, появляющаяся в результате применения такой учетной политики, должна обладать следующими характеристиками:

Последовательность применения учетной политики. Организация должна применять учетную политику последовательно для сходных операций или событий, за исключением случаев, когда конкретный Стандарт предписывает иное.

Изменения в учетной политике. Изменения в учетной политике следует вносить, только если этого требует какой-либо Стандарт или Толкование либо если изменение может повлиять на более надежное представление событий и сделок в финансовых отчетах предприятия.

Изменениями в учетной политике не являются:

Первое применение политики переоценки активов является изменением в учетной политике, но рассматривается в качестве переоценки в соответствии со Стандартом 16 "Основные средства" или Стандартом 38 "Нематериальные активы".

Изменение в учетной политике должно применяться ретроспективно, кроме случаев, когда практически невозможно определить воздействие этого изменения на какой-либо период.

Изменение в учетной политике должно применяться перспективно, если кумулятивное воздействие применения новой учетной политики на все предшествующие периоды невозможно определить.

Когда добровольное изменение учетной политики оказывает воздействие на текущий период или какой-либо предшествующий период либо окажет такое воздействие, за исключением того, что практически невозможно определить соответствующую сумму корректировки, либо может оказать воздействие на будущие периоды, организация обязана раскрывать следующую информацию:

В финансовой отчетности за последующие периоды повторять эти раскрытия информации не нужно.

В табл. 3.11 сравниваются основы формирования учетной политики на базе международных и российских стандартов учета и отчетности.

3.5.5. Прекращенная деятельность

IFRS 5 "Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность" применяется ко всем видам прекращающейся деятельности всех предприятий и устанавливает принципы отчетности информации о прекращающейся деятельности, посредством чего увеличивается возможность пользователей финансовых отчетов делать прогнозы относительно денежных потоков предприятия, способности получать прибыль, а также финансового положения путем разделения информации о прекращающейся деятельности и информации о непрерывной деятельности.

IFRS 5 оперирует следующими терминами:

Представление и раскрытие информации. Организация обязана представлять и раскрывать информацию, позволяющую пользователям ее финансовой отчетности оценивать финансовые последствия прекращенной деятельности и продажи долгосрочных активов (или групп выбытия).

Организация должна раскрывать одной суммой на лицевой стороне отчета о прибылях и убытках суммарную величину:

Любая прибыль или убыток от переоценки классифицированного в качестве предназначенного для продажи долгосрочного актива (или группы активов), который не отвечает определению прекращенной деятельности, подлежит включению в прибыль или убыток от продолжающейся деятельности.

3.5.6. Гиперинфляция

Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции. Стандарт 29 "Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции" следует применять к первичным финансовым отчетам, включая консолидированные финансовые отчеты любого предприятия, которое следует Стандартам и составляет отчетность в валюте страны, существующей в условиях гиперинфляции.

Пересмотр финансовых отчетов. Финансовые отчеты предприятия, чья функциональная валюта является валютой экономики в условиях гиперинфляции, независимо от того, основаны ли они на фактической или восстановительной стоимости, должны представляться в единицах измерения, которые были действительны на отчетную дату. Соответствующие цифры в отчетах за предыдущий период согласно требованиям Стандарта 1 "Представление финансовой отчетности", а также любая информация должны быть повторно сформулированы с использованием единицы измерения, действительной на отчетную дату.

Прибыли и убытки по чистым денежным статьям должны быть включены в чистый доход и раскрываться отдельно.

Представление финансовой отчетности на основе фактической стоимости

Баланс. Суммы баланса, не выраженные в единицах измерения, действующих на отчетную дату, формулируются повторно с использованием общего индекса цен.

Денежные статьи не подвергаются повторному формулированию, поскольку они уже выражены в тех единицах, которые действовали на отчетную дату. Денежные статьи - это имеющиеся в наличии деньги, а также статьи, которые должны быть получены в виде денежных средств или оплачены денежными средствами.

Активы и обязательства, связанные по договору об изменении цен, такие как индексные облигации и займы, должны быть урегулированы в соответствии с договором с целью установления непогашенных сумм на отчетную дату. Эти статьи должны быть представлены в скорректированной сумме в переформулированном балансе.

Все другие активы и обязательства являются неденежными. Некоторые неденежные статьи оцениваются по суммам, действующим на отчетную дату, таким как чистая стоимость реализации и рыночная стоимость, поэтому такие статьи не должны корректироваться. Все другие неденежные активы и обязательства должны формулироваться повторно.

Многие материальные средства должны оцениваться по фактической стоимости или по фактической себестоимости за вычетом амортизационных отчислений; таким образом, они выражаются в суммах, действующих на день приобретения. Пересчитанная фактическая стоимость или фактическая себестоимость (за вычетом амортизационных отчислений) каждой единицы определяется путем применения к фактической стоимости и к накопленным амортизационным отчислениям величины изменения общего индекса цен с момента приобретения до отчетной даты. Поэтому стоимость основных средств, инвестиций, товарно-материальных запасов сырья и товаров, деловой репутации, патентов, торговых марок и сходных активов должна быть скорректирована с момента их покупки. Стоимость готовой и частично готовой продукции корректируется с даты возникновения издержек на покупку и обработку.

В начале первого периода применения Стандарта 29 элементы собственного капитала, за исключением нераспределенной прибыли и любых доходов от переоценки, корректируются путем применения общего индекса с того момента, когда части капитала были приобретены любым способом. Любые доходы от переоценки, имевшие место в предыдущем периоде, устраняются. Пересмотренная сумма нераспределенной прибыли формируется из других сумм пересчитанного баланса.

В конце первого периода и в последующие периоды все элементы капитала переоцениваются путем применения общего индекса цен, начиная с начала периода или даты взноса, в случае, если он был сделан позже. Изменение капитала, произошедшее в течение периода, раскрывается в соответствии со Стандартом 1 "Представление финансовой отчетности".

Отчет о прибылях и убытках. Согласно Стандарту 29 все строки отчета о прибылях и убытках должны быть выражены в единицах, действительных на отчетную дату. Поэтому все суммы должны быть переоценены с учетом изменения общего индекса цен, начиная с даты внесения статьи о доходе или убытках, когда эта запись была сделана первоначально.

Прибыли и убытки по чистым денежным статьям. В период инфляции предприятие, чьи денежные активы преобладают над денежными обязательствами, теряет покупательную способность, а предприятие, чьи денежные обязательства преобладают над денежными активами, приобретает покупательную способность пропорционально той степени, в которой активы и обязательства не зависят от уровня цен. Эта прибыль или убыток по чистым денежным статьям может проистекать в виде разницы от пересмотра неденежных активов, собственного капитала и статей отчета о прибылях и убытках и корректировки индексируемых активов и обязательств. Прибыли и убытки могут оцениваться путем применения изменения общего индекса цен к средневзвешенной средней разнице между денежными активами и денежными обязательствами за период.

Прибыль и убытки по чистым денежным статьям включаются в чистую прибыль.

Финансовые отчеты, подготовленные на основе текущих затрат

Баланс. Статьи, отображающие восстановительную стоимость, не должны формулироваться повторно, так как они уже выражены в тех единицах измерения, которые являются текущими на отчетную дату. Другие статьи баланса пересчитываются таким же образом, как и финансовые отчеты, в которых отображена первоначальная стоимость.

Отчет о прибылях и убытках. Отчет о прибылях и убытках с отображением восстановительной стоимости, до переоценки, как правило, представляет цены, действительные на тот момент, когда имело место заключение сделок или происходило то или иное событие. Себестоимость продаж и амортизация учитываются по текущей стоимости на момент осуществления; продажи и другие расходы отображаются в виде денежных сумм на момент возникновения. Таким образом, все суммы должны быть переоценены в единицы измерения, действительные на отчетную дату, путем применения общего индекса цен.

Прибыль или убыток по чистым денежным статьям. Прибыль и убытки по чистым денежным статьям представляются в отчетности таким же способом, что и прибыль и убытки в финансовых отчетах, отображающих первоначальную стоимость.

Налоги. Переформулировка финансовых отчетов в соответствии со Стандартом 29 может повлечь за собой разницу между налогооблагаемой прибылью и учетной прибылью. Эта разница учитывается в соответствии со Стандартом 12 "Налоги на прибыль".

Отчет о движении денежных средств. Согласно требованиям Стандарта 29 все статьи в отчете о движении денежных средств должны быть выражены в единицах, действительных на отчетную дату.

Соответствующие показатели. Соответствующие показатели за предыдущий отчетный период, независимо от того, отражают ли они фактическую или восстановительную стоимость, трансформируются путем применения общего индекса цен таким образом, что сравнительные финансовые отчеты представляются в единицах, которые были действительными на конец отчетного периода. Информация, раскрытая в отношении более ранних периодов, также выражается в единицах, действительных на конец отчетного периода.

Консолидированные финансовые отчеты. Материнская компания, представляющая отчеты в валюте экономики, находящейся в состоянии гиперинфляции, может иметь дочерние компании, которые также представляют отчеты в валюте экономики в условиях гиперинфляции. Финансовые отчеты любого из таких дочерних предприятий должны быть сформулированы заново путем применения общего индекса цен той страны, в валюте которой составляется отчетность, и до того, как они будут включены в консолидированные финансовые отчеты, выпущенные материнской компанией. Если дочерняя компания является иностранной, ее скорректированные финансовые отчеты должны быть переведены по валютному курсу на отчетную дату. Финансовые отчеты дочерних компаний, которые составляют отчеты не в валюте экономик в условиях гиперинфляции, составляются в соответствии со Стандартом 21 "Влияние изменения валютных курсов".

Выбор и использование общего индекса цен. Переформулирование финансовых отчетов в соответствии со Стандартом 29 требует использования общего индекса цен, который отражает изменения в общей покупательной способности. Предпочтительно, чтобы все предприятия, составляющие отчетность в валюте одной и той же страны, использовали один и тот же индекс.

Экономика, выходящая из периода гиперинфляции. Если экономика выходит из условий гиперинфляции и предприятие прекращает подготовку и представление финансовых отчетов в соответствии со Стандартом 29, следует принять суммы, выраженные в единицах, действительных на конец предыдущего отчетного периода, в качестве основы для балансовой стоимости в последующих финансовых отчетах.

Раскрытие информации. Необходимо раскрывать следующую информацию:

3.6. Промежуточная финансовая отчетность

Своевременная и надежная промежуточная отчетность помогает кредиторам, инвесторам и другим пользователям лучше понимать способность предприятия приносить прибыль, организовывать денежные потоки, а также финансовые условия и ликвидность предприятия.

Стандарт 34 "Промежуточная финансовая отчетность" не устанавливает то, какой из отчетов должен быть опубликован в качестве промежуточного, с какой периодичностью или через какое время после окончания промежуточного периода. Тем не менее правительство, страховые компании, биржи, другие органы часто требуют от предприятий, чьи долговые или долевые ценные бумаги свободно обращаются на рынке ценных бумаг, публикования промежуточных финансовых отчетов. Стандарт 34 применяется в том случае, если предприятие публикует промежуточные отчеты в соответствии с МСФО. Комитет по МСФО рекомендует предприятиям со свободно обращающимися на рынке ценных бумаг акциями представлять промежуточные отчеты, следуя принципам признания, оценки и раскрытия, установленным Стандартом 34. Предприятиям, чьи акции находятся в свободном обращении, особенно полезно:

Годовой и промежуточные финансовые отчеты оцениваются на соответствие МСФО. Если предприятие не представило промежуточные финансовые отчеты в течение определенного финансового года или представило промежуточные отчеты, которые не отвечают требованиям Стандарта 34, это не означает несоответствия годового отчета МСФО, если во всем остальном он отвечает требованиям стандартов.

Если промежуточные финансовые отчеты предприятия представляются в соответствии с МСФО, они должны отвечать и всем требованиям Стандарта 34. Этот факт должен быть раскрыт.

Стандарт 34 оперирует следующими терминами.

Состав промежуточных финансовых отчетов

Минимальное содержание промежуточного финансового отчета. Промежуточный финансовый отчет должен включать в качестве минимального следующий перечень компонентов:

Форма и содержание промежуточных финансовых отчетов. Если предприятие публикует полный перечень финансовых отчетов в ходе промежуточной отчетности, форма и содержание этих отчетов должны соответствовать требованиям Стандарта 1, относящимся к полному набору финансовых отчетов.

Если предприятие публикует перечень сжатых финансовых отчетов в ходе промежуточной отчетности, эти сжатые отчеты должны включать как минимум каждую из основных статей и промежуточных результатов, которые были включены в последние годовые финансовые отчеты, а также избранные пояснительные примечания, необходимые с точки зрения Стандарта 34. Дополнительные статьи или примечания следует включать в том случае, если их пропуск сделает сжатые промежуточные финансовые отчеты вводящими в заблуждение.

Базовая и разводненная прибыли на акцию подсчитываются в соответствии со Стандартом 33 "Прибыль на акцию" и должны быть представлены в отчете о прибылях и убытках за промежуточный период.

Избранные пояснительные примечания. Предприятие должно включать следующую информацию как минимум в примечаниях к промежуточным финансовым отчетам, если она является существенной и не раскрыта в каких-либо отчетах промежуточной отчетности. Информация, как правило, представляется с начала года по промежуточную отчетную дату. Однако предприятие должно также раскрывать информацию о любом событии или финансовой операции, которые являются существенными для понимания текущего промежуточного периода:

Раскрытие информации о соответствии МСФО. Если промежуточные финансовые отчеты предприятия составлены в соответствии со Стандартом 34, этот факт должен быть раскрыт. Промежуточный финансовый отчет не должен описываться как соответствующий МСФО, если он не отвечает всем требованиям каждого применимого стандарта, а также каждого применимого Толкования.

Периоды, в которые должны представляться промежуточные финансовые отчеты. Промежуточные отчеты должны включать промежуточные финансовые отчеты (сжатые и полные) за периоды следующим образом:

Существенность. При принятии решения о том, как признавать, оценивать, классифицировать или раскрывать статьи для промежуточных финансовых отчетов, необходимо оценивать существенность представляемой информации по отношению к финансовым данным текущего промежуточного периода. При оценивании существенности необходимо признать, что промежуточные измерения могут полагаться на оценочные показатели в большей степени, чем изменения финансовых данных за год.

Раскрытие информации в годовых финансовых отчетах. Если оценка сумм, представленных в промежуточной отчетности, претерпела существенные изменения в течение заключительного промежуточного периода финансового года, однако отдельного финансового отчета за этот заключительный промежуточный период представлено не было, информацию о характере и размере изменения в оценке следует раскрыть в примечании к годовым финансовым отчетам за данный финансовый год.

Признание и расчет

Учетная политика. В промежуточных финансовых отчетах предприятие должно применять ту же учетную политику, которую оно применяет в своих годовых финансовых отчетах, кроме тех случаев, когда изменения в учетной политике произошли после даты подачи последнего годового отчета и должны быть внесены в следующий годовой финансовый отчет. Тем не менее частота отчетности предприятия (годовой, полугодовой или квартальной) не должна влиять на расчет годовых результатов предприятия. Для достижения этой цели оценки, применяемые в ходе промежуточной отчетности, должны производиться на основе периода, прошедшего с начала года до промежуточной отчетной даты.

Сезонная, циклическая или случайная выручка. Выручка, получаемая сезонно, с учетом цикла или случайно в течение финансового года, не должна переноситься или планироваться на дату промежуточной отчетности, если отсрочка или планирование не будут распределены в конце финансового года предприятия.

Неравномерные расходы, понесенные в течение финансового года. Расходы, которые возникают неравномерно в течение одного и того же финансового года предприятия, следует планировать в промежуточных финансовых отчетах, но только в том случае, если этот же вид расходов предполагается и на конец финансового года.

Использование оценок. Процедура оценки, которую следует применять в промежуточных финансовых отчетах, должна применяться с гарантией подтверждения надежности итоговой информации, а также подтверждения того факта, что вся существенная финансовая информация, необходимая для понимания финансового положения или функционирования предприятия, раскрыта соответствующим образом. Поскольку как в годовых, так и в промежуточных финансовых отчетах расчет сумм часто основывается на разумных оценках, то подготовка промежуточных финансовых отчетов потребует более широкого использования методов оценки, чем это имеет место в годовых отчетах.

Пересчет отчетности за предыдущие отчетные промежуточные периоды. Изменение учетной политики, не относящееся к изменениям, описанным в новом МСФО или Толковании, должно быть отражено путем:

Пример представления требуемых периодов при публикации промежуточной отчетности ежеквартально

Финансовый год предприятия завершается 31 декабря (календарный год). Предприятие представит следующие финансовые отчеты (сжатые и полные) в ходе промежуточной отчетности по данным на 30 июня 2001 г.

Примеры применения процедуры признания и принципов оценки по Стандарту 34

Налог на фонд заработной платы и страховые взносы на обязательное социальное страхование. Если сумма налога на фонд заработной платы или взносов на обязательное страхование определяется на годичной основе, расходы со стороны предприятия признаются в промежуточные периоды отчетности с использованием предполагаемого среднего значения годового действующего налога на заработную плату или размера взноса, даже если большая часть платежей была осуществлена в первой половине финансового года. В качестве примера можно привести налог на фонд заработной платы или страховые взносы, который рассчитывается с учетом максимального гарантированного дохода в расчете на каждого служащего, высокооплачиваемые служащие достигают максимального уровня дохода ранее конца финансового года, в связи с чем работодатель в конце года не осуществляет дальнейших выплат.

Запланированный текущий или капитальный ремонт. Расходы на запланированный текущий ремонт или капитальный ремонт или другие сезонные процедуры, проведение которых, как правило, приходится на конец года, не вносятся досрочно в отчетность промежуточного периода, кроме тех случаев, когда то или иное событие вылилось для предприятия в юридическое обязательство или обязательство, вытекающее из практики.

Резервы. Стандарт 34 требует от предприятия применения тех же критериев в ходе процедуры признания и расчета резервов на промежуточную отчетную дату, как и на конец финансового года. Наличие или отсутствие обязательства не является вопросом одного текущего периода.

Годовые премии. Годовые премии могут быть представлены несколькими разновидностями. Некоторые премиальные выплачиваются за определенное отработанное на предприятии время, некоторые - в соответствии с результатом работы за месяц, квартал или год. Они могут быть произвольными, основанными на договоре или на практике предыдущих лет.

Премиальные прогнозируются в промежуточных финансовых отчетах только в том случае, если а) премиальные являются юридическим обязательством или же практика предыдущих лет делает их вмененным обязательством, которое не предполагает никакой реальной альтернативы для предприятия, кроме погашения; и если б) может быть произведена надежная оценка размера обязательства. Стандарт 19 "Вознаграждения работникам" содержит руководство по данному пункту.

Нематериальные активы. Предприятие будет применять те же критерии определения и признания нематериальных активов в промежуточных отчетах, как и в годовых отчетах. Издержки, понесенные до того, как критерии процедуры признания нематериальных активов будут применены, признаются как расходы. Издержки, понесенные после определенного момента во времени, соответствующего удовлетворению критериев, признаются как часть издержек на нематериальные активы.

Пенсии. Пенсионные издержки за промежуточный период рассчитываются с начала года по отчетную дату с использованием актуарных расчетов, относящихся к концу предыдущего финансового года, согласованных с наиболее значительными изменениями, произошедшими на рынке с того момента, а также значимыми снижениями расходов или другими важными единоразовыми событиями.

Каникулы, праздники и другие кратковременные оплачиваемые дни отсутствия. Накапливаемые оплачиваемые дни отсутствия - это те дни, которые установлены заранее и могут быть использованы в будущие периоды, если в текущем периоде права на отдых не были использованы в полной мере. Стандарт 19 "Вознаграждения работникам" требует от предприятия оценивать ожидаемые издержки и обязательства в отношении накапливаемых оплачиваемых дней отсутствия в том размере, в котором предприятие готово выплачивать эти льготы в случае, если они не были использованы своевременно и накопились на день составления баланса. Этот принцип должен применяться и в промежуточных отчетах. И наоборот, предприятие не обязано признавать расходы или задолженность, связанные с оплачиваемыми днями отсутствия, не подлежащими накоплению, в промежуточных финансовых отчетах, так же как не признаются такие расходы на дату годового отчета.

Другие планируемые, но редко имеющие место издержки. Бюджет предприятия может включать определенные издержки, ожидаемые в течение финансового года как нерегулярные. К ним могут относиться, например, благотворительные взносы и издержки на обучение штата. Эти издержки, как правило, не всегда раскрываются, даже если их наличие планировалось и предполагалось их повторение из года в год. Признание обязательства на дату промежуточной финансовой отчетности по таким издержкам, которые еще не были выплачены, чаще всего не соответствуют определению обязательства.

Высчитываемые в промежуточных отчетах расходы на налог на прибыль. Расходы на налог на прибыль в промежуточном периоде отражаются с учетом уровня налогов, который бы соответствовал ожидаемому итоговому доходу за год.

Это соответствует основной концепции, представленной в Стандарте 34, которая подразумевает, что в промежуточных отчетах должны применяться те же принципы оценки и признания, которые используются в годовых отчетах. Налог на прибыль оценивается на годовой основе. Расходы на налог на прибыль в промежуточном периоде рассчитываются по той налоговой ставке, которая может быть применима к ожидаемым годовым доходам, т.е. с приблизительным средним показателем налоговой ставки налога на прибыль. Этот приблизительный средний показатель налоговой ставки может отражать смесь прогрессивной налоговой ставки, которая может быть применима к доходам за весь год, включая и изменения налоговой ставки, эффект от которых должен появиться позже в течение финансового года. Стандарт 12 "Налоги на прибыль" предлагает руководство по установленным изменениям налоговой ставки. Приблизительный средний показатель подоходной налоговой ставки за год может быть переоценен с начала года по текущий период. Стандарт 34 требует раскрытия информации о значительных изменениях в оценках.

В практических целях для каждого определенного случая следует отдельно определять приблизительный средний показатель налоговой ставки за год и применять индивидуально к каждому виду дохода до уплаты налогов в промежуточном периоде. Аналогичным образом, если различные налоговые ставки применяются к различным категориям дохода (таким, как прибыль от инвестирования или доход, полученный в специализированных сферах), в практических целях отдельная ставка должна применяться к каждой из категорий дохода без вычета налогов в промежуточный период. Поскольку степень точности является желательной, достижение ее во всех случаях не всегда возможно, и желательным является средневзвешенное применение ставок налога на прибыль ко всем видам дохода, если вероятность эффекта использования специфических ставок является обоснованной.

Для того чтобы проиллюстрировать описанный выше принцип, рассмотрим предприятие, представляющее отчетность поквартально. По расчетам, оно должно зарабатывать 15 000 дохода без вычета налогов каждый квартал и функционировать при 25%-ной налоговой ставке, налагаемой на первые 20 000 годового дохода, и 35%-ной на все дополнительные виды заработка. Реальные доходы соответствуют ожиданиям. Приведенная ниже таблица показывает суммы налога на прибыль, которые учитываются ежеквартально:

19 000 тыс. руб. налога на прибыль должны быть выплачены за весь год с 60 000 тыс. руб. дохода.

В качестве другой иллюстрации приведем следующий пример: предприятие представляет отчетность поквартально, в первом квартале получает 24 000 тыс. руб. дохода, но должно выплачивать по 8000 тыс. руб. для погашения задолженности в течение оставшихся трех кварталов (таким образом, годовой доход предприятия будет равен нулю), при этом прибыль предприятия облагается налогом на прибыль по ставке 25%. Приведенная ниже таблица показывает размер расходов на налог на прибыль, который представляется в отчетности ежеквартально.

Различия между отчетным периодом и налоговым периодом. Если отчетный период и налоговый период по налогу на прибыль отличаются, расход на налог на прибыль в промежуточных периодах данного отчетного периода высчитывается с использованием средневзвешенной налоговой ставки для каждого налогового периода отдельно, применительно к части дохода, полученного в каждом из налоговых периодов.

К примеру, период финансовой отчетности предприятия завершается 30 июня, при этом предприятие представляет отчеты поквартально. Налоговый период этого предприятия завершается 31 декабря. За финансовый период, который начинается 1 июля в первый год и заканчивается 30 июня во второй год, предприятие получает 15 000 тыс. руб. дохода без вычета налогов каждый квартал. Средняя годовая налоговая ставка составляет 25% за первый год и 35% за второй год.

Налоговые кредиты. Некоторые налоговые законы предоставляют налогоплательщикам налоговые кредиты в зависимости от сумм капитализируемых расходов, экспорта, расходов на исследования и развитие и т.п. Ожидаемые налоговые льготы этого типа, получаемые на год, отражаются, как правило, при расчете налога на прибыль за год, поскольку такие льготы предоставляются и рассчитываются на годовой основе согласно правилам многих законов и правил налогообложения. С другой стороны, налоговые льготы, относящиеся к единичному событию, признаются в ходе расчета расходов по налогу на прибыль в промежуточном периоде с использованием тех же методов разделения, что и специальные налоговые ставки, применимые к специальным видам дохода, которые не должны учитываться по единой действующей налоговой ставке. Более того, в некоторых странах налоговые льготы, включая те, которые относятся к капитализированным расходам и уровням экспорта, можно сравнить с правительственными грантами. Такие льготы указываются в налоговой декларации по налогу на прибыль и признаются в промежуточные периоды, во время которых они были введены.

Переносы налоговых убытков и льгот на прошлые и будущие периоды. Выгода от переноса налогового убытка на прошлый период отражается в промежуточном периоде, в ходе которого были понесены данные налоговые убытки. Стандарт 12 (п. 13) предписывает: "выгода, связанная с налоговыми убытками, которые могут быть перенесены на прошлый период с целью покрытия текущих налогов за предыдущий период, следует признавать в качестве актива". Соответствующее снижение расходов на налог или повышение налога также должны признаваться.

Стандарт 12 (п. 34) предписывает: "отложенное налоговое требование должно признаваться для перенесенных на будущие периоды неиспользованных налоговых убытков и неиспользованных налоговых кредитов в той степени, в какой существует вероятность того, что у компании будет иметься будущая налогооблагаемая прибыль, против которой они могут быть использованы". Стандарт 12 устанавливает критерии оценки вероятности налоговой прибыли, на фоне которой смогут быть использованы неиспользованные налоговые убытки и кредиты. Эти критерии применяются в конце каждого промежуточного периода, и в случае соответствия им эффект от переноса налогового убытка на будущий период отражается при расчете предполагаемой средней годовой действующей ставки налога на прибыль.

К примеру, предприятие, представляющее отчетность поквартально, переносит операционные убытки в размере 10 000, предназначенные для выплаты налога на прибыль, на начало текущего финансового года, актив по отложенному налогу за который не был признан. Предприятие получает 15 000 в первом квартале текущего года и предполагает получить 15 000 за каждый из оставшихся трех кварталов. Включая перенос на будущий период, предполагаемая средняя годовая действующая ставка налога на прибыль должна составить 35%. Расходы на налоги будут следующими.

Амортизация. Амортизация за промежуточный период применяется только к активам, приобретенным в течение промежуточного периода или ранее него. К ним не относятся случаи приобретения и распределения активов, запланированные на конец финансового года.

Товарно-материальные запасы. Товарно-материальные запасы отражаются в отчетности за промежуточный период по тем же принципам, что и в отчетах на конец года. Стандарт 2 "Запасы" устанавливает стандарты признания и оценки товарно-производственных запасов. Товарно-производственные запасы могут вызывать сложности при отражении в любой из сроков финансовой отчетности ввиду необходимости определения количества, цены и стоимости реализации товарно-производственных запасов. Несмотря на это, те же принципы оценки применяются и в промежуточных отчетах. В целях экономии денежных средств и времени предприятия пользуются приблизительными оценками для измерения товарно-производственных запасов в промежуточные отчетные сроки.

Чистая стоимость реализации товарно-производственных запасов. Снижение количества запасов, учитываемых в обратном порядке (ЛИФО), отражается в промежуточные сроки при оценивании товарно-производственных запасов, если последствия этого снижения будут устранены согласно ожиданиям к концу года. Такое временное снижение может быть вызвано, например, обычными сезонными колебаниями количества запасов, или одноразовым событием, вышедшим из-под контроля руководства предприятия, например забастовкой. Этот принцип оправдан, поскольку благодаря нему инвесторы и кредиторы не оказываются введенными в заблуждение относительно потенциального значимого влияния на представленные доходы, которые последуют от временного снижения ЛИФО-запасов низкой стоимости, которые согласно ожиданиям будут пополнены запасами более высокой стоимости. Для многих компаний использование ЛИФО для расчета стоимости товарно-производственных запасов в финансовых отчетах является следствием уплаты налога на прибыль. Поскольку налог на прибыль в большинстве стран оценивается на годовой основе, измерения ЛИФО-запасов производятся также на годовой основе, а именно с учетом подхода, соответствующего использованию приблизительной средней годовой ставки налога на прибыль.

Отклонения от производственной себестоимости в промежуточный период. Отклонения в цене, эффективности, расходах и объеме производства промышленного предприятия признаются в статье дохода в сроки промежуточной отчетности в той же степени, в которой отклонения признаются в статье дохода в конце финансового года. Отсрочка отклонений, которые согласно ожиданиям должны быть нивелированы в конце года, не является целесообразной, поскольку результатом может стать превышение или занижение в ходе отчетности части действительной стоимости производства, сообщаемой в промежуточный отчетный срок.

Прибыль и убытки от операций с иностранной валютой. Прибыли и убытки от операций с иностранной валютой оцениваются в ходе промежуточной финансовой отчетности с помощью тех же принципов, что и в ходе годовой отчетности.

Стандарт 21 "Влияние изменения валютных курсов" разъясняет то, как следует переводить финансовые отчеты об иностранных операциях в валюту отчетности.

По Стандарту 21, в отчетности за промежуточный период используется фактический средний курс или курс на отчетную дату. Предприятия не прогнозируют будущие изменения валютных курсов в оставшийся период текущего финансового года в ходе перевода иностранных операций в промежуточный срок.

Промежуточная финансовая отчетность в условиях гиперинфляции. Подготовка промежуточной финансовой отчетности в условиях гиперинфляции должна осуществляться по тем же принципам, что и подготовка отчетов в конце года.

Стандарт 29 "Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции" требует представления финансовых отчетов предприятия, которое ведет учет в условиях гиперинфляции, в единицах измерения, действительных на день составления баланса, при этом прибыль или убытки по чистым денежным статьям включаются в чистый доход. Кроме того, сравнительные финансовые данные, представленные за предыдущие периоды, обновляются с использованием текущих единиц учета.

Предприятия следуют тем же самым принципам в промежуточные сроки, в связи с этим представляя все промежуточные данные в тех же единицах, что действуют в конце промежуточного периода, с итоговой прибылью или убытками по чистым денежным статьям, включая чистую прибыль за промежуточный период. Предприятия не используют приблизительный годовой темп инфляции в подготовке промежуточного финансового отчета в условиях гиперинфляции.

Обесценение активов. Стандарт 36 "Обесценение активов" требует признания убытка от обесценения в случае, если возмещаемая сумма упала ниже балансовой стоимости.

Стандарт 34 требует, чтобы предприятие применяло те же способы тестирования снижения стоимости, признания и критерии обесценения, которые оно бы применило в отчетности на конец года. Это, однако, не означает, что предприятие должно проводить детальные калькуляции снижения стоимости в конце каждого промежуточного периода.

Примеры использования оценок в Стандарте 34

3.7. Бухгалтерский учет и отчетность по пенсионным планам

Стандарт 26 "Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения (пенсионным планам)" следует применять в финансовых отчетах по пенсионному плану в организации, если такие отчеты входят в общую финансовую отчетность.

Стандарт рассматривает проблемы бухгалтерского учета и отчетности по плану, затрагивающему всех участников в виде группы. Стандарт не имеет дело с индивидуальным отчетом по каждому участнику о пенсионных правах каждого их них.

Стандарт 19 "Вознаграждение работникам" посвящен определению затрат по пенсионному обеспечению в финансовых отчетах работодателей, имеющих пенсионные планы. Поэтому Стандарт 26 дополняет Стандарт 19.

Пенсионные планы разделяются на планы с установленными взносами и планы с установленными выплатами. Многие из них требуют создания отдельных фондов, которые могут иметь, а могут и не иметь самостоятельной правовой формы и доверительных собственников, принимающих взносы и выплачивающих в дальнейшем предусмотренные пенсии. Стандарт 26 применяется безотносительно к тому, был ли создан такой фонд или нет и имеются ли у предприятия доверительные собственники.

Стандарт 26 оперирует следующими терминами:

Стандарт 26 оперирует не только приведенными выше, но и следующими терминами;

Пенсионные планы с установленными взносами. Отчет по системе пенсионного обеспечения за счет взносов работников в период работы должен содержать отчет о чистых активах, доступных для выплаты пенсий, а также описание политики финансирования.

Пенсионный план с установленными выплатами. Отчет по пенсионному плану с установленными выплатами должен включать в себя один из двух отчетов:

Если актуарная оценка не была подготовлена к отчетной дате, следует использовать последнюю оценку в качестве основания, а также раскрыть информацию о дате оценки.

Актуарная дисконтированная стоимость причитающихся пенсий должна основываться на пенсиях, причитающихся работникам за работу по плану, выполненную к настоящему времени, при этом должны использоваться или текущие уровни заработной платы, или планируемые уровни заработной платы с раскрытием информации об использованных методах учета. Влияние от любых актуарных изменений на актуарную дисконтированную стоимость причитающихся пенсий следует также раскрывать.

Отчет должен раскрывать взаимосвязь между актуарной дисконтированной стоимостью причитающихся пенсий и чистыми активами, доступными для выплаты пенсий, а также политику выделения средств на выплату причитающихся пенсий.

Актуарная дисконтированная стоимость причитающихся пенсий. Дисконтированная величина ожидаемых выплат согласно пенсионному плану может быть подсчитана и представлена в отчетности путем применения или текущего, или прогнозируемого уровня заработной платы до момента выхода на пенсию участников плана.

Частота проведения актуарных оценок. Во многих странах актуарное оценивание не проводится чаще одного раза в три года. Если результаты актуарного оценивания не были подготовлены к сроку сдачи отчетов, следует использовать последнюю оценку в качестве основания, а также раскрыть информацию о дате последнего оценивания.

Содержание отчета. Для пенсионных планов с установленными выплатами информация должна отражаться в одном из следующих форматов, отражающих различные методы в раскрытии и представлении актуарной информации:

Любой из данных форматов может содержать отчетность доверительных собственников, сформированную по принципу отчетности руководства.

Форматы, описанные в п. "а" и "б", считаются по данному Стандарту допустимыми, как и формат, описанный под п. "в", с тех пор, пока финансовая информация содержит ссылки или сопровождается отчетом актуария, который включает актуарную дисконтированную стоимость причитающихся пенсий.

Оценка активов плана. Инвестиции пенсионного плана следует оценивать в соответствии с их справедливой стоимостью. В случае ценных бумаг справедливой стоимостью будет являться их рыночная стоимость. Если оценка справедливой стоимости имеющихся активов невозможна, необходимо раскрыть причину, по которой справедливая стоимость не может быть использованной.

Раскрытие информации. Отчет по выплате пенсий, будь то пенсионный план с установленными выплатами или система пенсионного обеспечения за счет взносов работников в период работы, должен содержать также следующую информацию: