Бюджетное планирование

12.1.3. Информационная база бюджетов

В зависимости от того, что становится информационной базой бюджетов каждого последующего периода и какова методология их разработки, различаются бюджеты приростные (преемственные) и бюджеты "с нуля".

Приростные бюджеты формируются на основе текущих бюджетов или результатов прошлых периодов с учетом предполагаемых параметров бюджетного периода и событий, которые, как ожидается, произойдут до его окончания. Такими параметрами будут, например, ожидаемый темп инфляции, уровень экономической активности, изменения структуры выпуска периода. Данный подход фокусирует внимание участников бюджетного процесса на изменениях, которые, как предполагается, произойдут в течение бюджетного периода по сравнению с предшествующим.

Однако если использовать этот подход формально, например: "бюджет следующего года равен бюджету этого года плюс Х% роста", то окажется, что прошлое "доминирует" над будущим, поскольку недостатки прошлых периодов обернутся такой же неэффективностью в дальнейшем. Использование приростных бюджетов может сформировать у менеджеров уверенность в том, что затраты предыдущего периода вполне оправданны и оснований для их пересмотра нет. А это не всегда справедливо: опыт может влиять на процесс планирования, но никак не должен заменять прогнозирование будущих результатов. Перенос прошлой неэффективности в будущее посредством бюджетов также может способствовать возникновению или росту "бюджетного зазора", который проявляется как ненулевая разница между минимально необходимым (и реально достижимым) уровнем затрат и их бюджетной, а позднее и фактической величиной.

Одним из способов решения проблемы "бюджетного зазора" является бюджетирование "с нуля". В отличие от приростного бюджетирования, основным его постулатом выступает независимость плановых уровней расходов от их предыдущих значений. При этом предполагается, что все расходы в базовый период нам неизвестны, их требуется заново и абсолютно независимо определить. Хотя на первый взгляд кажется, что это невозможно, это совсем не так. В основе бюджетирования, так же как и всего управленческого учета, лежит процесс установления целей организации для определенных временных горизонтов. Цели, установленные в операционной перспективе, становятся главными ориентирами процесса бюджетирования.

Процесс бюджетирования начинается с рассмотрения нескольких взаимоисключающих путей достижения целей. Для каждого пути определяются ресурсы, необходимые для реализации поставленных задач, по принципу "что нам нужно для того, чтобы...". Лучший из этих вариантов выбирается с точки зрения имеющихся ограничений - финансовых, материальных, человеческих, временных, технологических и т. д. Этот сценарий и формирует бюджет.

Достоинством метода бюджетирования "с нуля", кроме возможности преодоления "бюджетного зазора", является и то, что его можно рассматривать как способ стимулирования поиска альтернативных путей достижения поставленных целей. Он также позволяет наглядно продемонстрировать связь между способом распределения бюджетных ресурсов и достижением целей организации. Кроме того, бюджетирование "с нуля" используется для планирования расходов в принципиально новых сферах деятельности, а также в тех случаях, когда организации приходится действовать в резко меняющемся окружении.

Система бюджетирования "с нуля" достаточно трудоемка, поэтому использование в чистом виде такого подхода при планировании деятельности крупных организаций на достаточно протяженных периодах времени почти никогда не встречается на практике. Сложности начинаются еще в самом начале, при попытке сформулировать взаимоувязанную систему целей всех структурных единиц, что провоцирует разногласия внутри организации.

Помимо всего прочего, не все виды расходов можно планировать буквально "с нуля". Если организация намерена продолжать свою деятельность неопределенно долго, некоторые расходы очевидно необходимы и точно известны по величине (например, амортизационные отчисления) и следует обращать особое внимание на те их виды, которые меняются от одного периода к другому (например, расходы на рекламу).

12.1.4. Определенность относительно деталей бюджета

Неопределенность будущего - фундаментальная особенность как физического мира, так и бизнес-процессов. Чем быстрее меняется бизнес-среда и чем более отдаленную перспективу мы рассматриваем, тем больше неопределенность относительно будущих значений показателей. Бухгалтеры и руководители небольших организаций с неустоявшимся деловым циклом часто сетуют на невозможность разработки месячного платежного календаря из-за высокой степени неопределенности в денежных средствах на таких "отдаленных" периодах. Крупные предприятия также сталкиваются с неопределенностью в собственных процедурах планирования, но уже на больших временных горизонтах.

Кроме того, в организациях часто встает проблема "плановых разрывов", когда вовремя не утвержденный по тем или иным причинам план на следующий, например, месяц срывает платежную дисциплину в первую его неделю (или в первые месяцы - при годовом планировании).

Одним из способов, с помощью которых можно уменьшить влияние неопределенности, является использование переходящих бюджетов. В рамках конкретного бюджетного периода функциональные и мастер-бюджеты разрабатываются стандартным способом, но при этом весь период подразделяется на несколько более коротких, для ближайших из которых формируются детальные операционные бюджеты. По мере выполнения одного из детализированных бюджетов разрабатывается в деталях тот, который следует за уже разработанными, и таким образом к распланированному периоду каждый раз добавляется еще один подпериод. В случае месячного платежного календаря это может быть включение в план вместе с четырьмя или пятью неделями планового месяца и первой недели следующего месяца. В дальнейшем план еженедельно уточняется на последующие три-четыре недели, и каждый раз в него добавляется новая будущая неделя вместо прошедшей. Это может происходить в рамках отдельного бюджетного периода, а также при переходе от одного бюджетного периода к следующему. Принцип формирования переходящих бюджетов при годовом планировании схематически изображен на рис. 12.2.

Рис. 12.2. Принцип формирования переходящего бюджета при годовом планировании

Особенно актуально переходящее бюджетирование для самых ликвидных бюджетов, особенно планов движения денежных средств. Если рассматривать такой план только один раз в месяц, это может привести к потере возможности оперативно реагировать на изменение ситуации. Для того чтобы постоянно "держать руку на пульсе", мы рекомендуем рассматривать уровень выполнения этого плана не реже одного раза в неделю, даже если планирование ведется помесячно, а не понедельно.

Практика показывает, что при планировании хотя бы на тактическую перспективу (для российских предприятий - год и более) такая форма бюджетирования с уточнением и детализацией показателей с течением времени в рамках бюджетного периода является самой эффективной.

С точки зрения возможности межстатейного и межпериодного переноса сумм можно выделить еще два типа бюджетов.

Постатейный бюджет предусматривает жесткое ограничение сумм по каждой статье расходов в течение бюджетного периода без возможности использования сэкономленного по одной статье на другие расходы. Например, суммы экономии фонда оплаты труда не могут быть истрачены на повышение квалификации сотрудников или социальные программы.

Истекающий бюджет подразумевает невозможность переноса сумм, не израсходованных в бюджетном периоде, на следующие периоды.

На практике оба эти подхода используются прежде всего в государственных учреждениях и неприбыльных организациях, однако и в коммерческих организациях они вполне приемлемы в качестве средств контроля за эффективностью использования ресурсов и стимула к повышению качества планирования. Кроме того, истекающее бюджетирование позволяет пресечь "накопительские" тенденции менеджеров организаций. К недостаткам описанных подходов можно отнести прежде всего встречающуюся на практике неравномерность расходования средств, когда в конце периода менеджеры начинают тратить оставшиеся деньги из опасения, что в случае больших отклонений по некоторым статьям бюджет по ним на следующие периоды может быть урезан.