Организация бюджетирования

10.6. Поведенческие аспекты введения системы бюджетирования

В процессе организации системы бюджетирования перед организацией встает множество вопросов, ряд которых можно отнести к классу поведенческих. Основная их масса касается целевых аспектов бюджетирования, причем вместе с положительными моментами возникает и ряд проблем.

В качестве положительных аспектов можно назвать, прежде всего, мотивирующую роль любой четко обозначенной цели. Когда цель деятельности ясно выражена, понятна каждому участнику организации и не противоречит его личным целям, все участники с большим энтузиазмом стремятся к ее достижению. В краткосрочном периоде в качестве операционных целей можно рассматривать систему бюджетов организации. Бюджетные показатели, таким образом, являются целевыми установками для целого ряда как рядовых сотрудников организации, так и линейных менеджеров.

Вопрос о том, насколько сложным для выполнения должен быть бюджет, мы уже затрагивали в разделе 9.5. Из упоминаемого там исследования Дж. X. Хофстеда можно сделать практический вывод: метод "закручивания гаек" в применении к плановым заданиям может привести к совершенно противоположным результатам. Полностью деморализованные слишком жестким планом сотрудники вместо выполнения этого плана могут его просто игнорировать и работать так, как если бы бюджета затрат не было вовсе. Минимальный уровень затрат (что соответствует наилучшему результату) на рис. 9.3 будет в случае бюджета типа 4 - бюджет на верхней границе выполнимости.

Руководителю, возглавляющему процесс бюджетирования в организации, следует помнить и о том, что интересы разных участников бюджетного процесса бывают различны, а зачастую и противоположны. Например, в интересах производственного подразделения (центр затрат) произвести как можно больше продукции с как можно меньшими затратами, задачей службы сбыта (центр доходов) является продать как можно больше востребованной на рынке продукции по возможно более высоким ценам. Эти цели, будучи совершенно разными, не противоречат друг другу, однако цель деятельности третьего подразделения предприятия может оказаться противоположной им обеим. Так, задачей отдела технического контроля является отфильтровка продукции ненадлежащего качества, недопущение ее до реализации и передача обратно в сферу ответственности производственного подразделения для доработки или в качестве брака. При попытке привести в соответствие бюджеты трех этих подразделений возможен конфликт менеджеров. Именно для того, чтобы избежать этого, системы бюджетирования обычно организуются в виде вертикальных информационных потоков, без согласования данных непосредственно между подразделениями, т. е. без обмена информацией по горизонтальным организационным связям.

Вовлечение в процесс бюджетирования большого количества сотрудников на разных уровнях организации хорошо с точки зрения мотивации, поскольку известно, что человек лучше выполняет задачу, в выработке которой участвовал сам. Однако обеспечить согласованность действий множества людей бывает крайне трудно, а согласованность интересов - вообще практически невозможно. Поэтому членам бюджетного комитета следует серьезно обдумать формы участия всех прочих сотрудников организации в подготовке бюджетов. При этом следует понимать, что, несмотря на более или менее широкое участие в этом исполнителей на всех уровнях организационной структуры, ответственность за выполнение бюджетов все равно остается чисто персональной. За выполнение отдельного бюджета, будь то бюджет продаж или бюджет производственных затрат отдельного участка, отвечает руководитель соответствующего подразделения лично. Он не может разделить ответственность со своими подчиненными и поэтому в большинстве случаев не видит особой надобности вовлекать их в подготовку этого документа.

Ответственность линейных менеджеров за исполнение своего и только своего участка мастер-бюджета также может иметь некоторые неблагоприятные особенности. В разделе 10.1 мы упоминали об эффекте бюджетного зазора, когда менеджер, составляющий бюджет, который им же самим и будет выполняться, умышленно завышает необходимые затраты и занижает доходы. При этом он, во-первых, уверен, что сможет выполнить бюджет, даже если менеджеры на более высоких уровнях организации или бюджетный комитет при утверждении бюджета сделают корректировки в сторону ужесточения требуемых результатов, а во-вторых, отклонения фактически достигнутых показателей от запланированных всегда будут благоприятными (в его пользу), и это позволит ему рассчитывать как на материальное вознаграждение, так и на моральное поощрение со стороны вышестоящих руководителей. Избежать эффекта бюджетного зазора можно только одним способом - назначать плановые задания только "сверху вниз", без участия линейных менеджеров, однако здесь кроется другая опасность - переоценка реальных возможностей центра ответственности и его менеджера, и соответственно результат, о котором упоминалось выше, когда речь шла о заведомо невыполнимых планах. Многоитерационный процесс "челночного" согласования бюджетов, в результате которого можно было бы также свести к нулю бюджетный зазор, потребует слишком много сил и ресурсов организации, и поэтому он тоже почти никогда не применяется. Таким образом, к сожалению, полностью избежать эффекта бюджетного зазора практически невозможно.

Второй особенностью распределения персональной ответственности между отдельными менеджерами является эффект перекладывания ответственности на другого. Поскольку процесс бюджетирования затрагивает все центры ответственности, почти в каждом из отдельных функциональных бюджетов есть показатели, ответственность за формирование которых (а также за отклонения фактических значений от плановых) несут менеджеры двух или более центров ответственности. В случае, когда отклонение такого рода значимо, у менеджера, ответственного за выполнение данного бюджета, может возникнуть желание разделить эту ответственность или даже перенести ее на другого линейного руководителя ("Это не я, это он виноват"). Пример такой возможности будет приведен в разделе 13.3.

В крупных организациях, где различные центры ответственности разобщены и действуют относительно самостоятельно, возникает также опасность того, что обладающие определенными полномочиями руководители будут принимать решения, направленные только на выполнение краткосрочных бюджетов, лежащих в сфере их ответственности, не задумываясь об интересах организации в целом. Эту проблему можно сформулировать поговоркой: "за деревьями не видит леса". В отдельных случаях это просто недальновидность, а иногда - сознательное противопоставление своих личных интересов интересам целой организации. Например, решение о долгосрочных инвестициях часто приводит к падению показателей рентабельности в краткосрочном периоде. Менеджер, который заинтересован только в сиюминутных результатах, будет тормозить реализацию стратегических планов, которые благоприятны для развития компании в целом, но в текущем периоде выставляют результаты центра ответственности, которым руководит данный менеджер, не в самом лучшем свете.

И последнее, пожалуй, самое главное, что следует иметь в виду при введении системы бюджетирования в организации. Процесс бюджетирования и связанная с ним система контроля являют собой, пожалуй, самый яркий пример межличностных взаимодействий в организации - поиска компромисса, распределения ответственности и стимулирования по результатам. Бюджеты выполняют люди, именно они решают, как им достичь поставленной перед ними цели и что делать, если что-то пойдет не так, как надо. И так же как и везде, где дело касается человеческих отношений, всегда остается место для субъективных факторов.