Принятие специальных решений на основе релевантных затрат

Вступление

Концепция релевантных затрат, о которой мы вкратце говорили в разделе 4.10, позволяет сформировать мощный информационный инструментарий принятия управленческих решений в организации. Как мы помним, в основу концепции положено представление о том, что по отношению к каждому конкретному управленческому решению все затраты можно разделить на две категории: часть затрат, величина которых меняется в зависимости от принятия или непринятия этого решения, являются релевантными, а те, которые от решения не зависят, - нерелевантными.

Для многих управленческих проблем, с которыми сталкивается организация в своей обычной, операционной, деятельности, релевантными оказываются переменные затраты, а нерелевантными - постоянные, поэтому роль данной классификации затрат выявляется именно в свете необходимости решения этих проблем.

Мы уже говорили в главе 8, что раздельный учет переменных и постоянных затрат позволяет осуществлять калькулирование себестоимости продукции по переменным затратам и что этот способ калькулирования дает хорошую базу для принятия управленческих решений, хотя и не отвечает требованиям международных стандартов финансовой отчетности. В данной главе мы поясним, какого рода управленческие решения требуют подразделения затрат на переменные и постоянные и осознания того, какие из них являются релевантными в каждом конкретном случае.

Особо следует отметить, что принятие решений на основе релевантных затрат потребует от лиц, принимающих решения, внимательного отношения к бухгалтерским расчетам, поскольку не вся информация, формируемая в системе финансового и налогового учета, отвечает требованиям принятия решений внутри организации.

Общий принцип принятия финансовых решений на основе релевантной информации можно сформулировать так: решения следует принимать только тогда, кода приростные доходы от принятия этих решений превышают приростные затраты; в случае нескольких вариантов следует отдать предпочтение тому, у которого эта разница максимальна.

15.1. Принятие или отклонение спецзаказа

Руководство почти всех коммерческих организаций периодически сталкивается с проблемой - принять или не принять к выполнению внеплановый заказ на изготовление продукции.

Если производственные мощности предприятия загружены в момент поступления заказа не полностью, вопрос о принятии дополнительного заказа следует решать исходя из рассмотрения релевантных затрат. При наличии же определенных технологических, материальных и трудовых ограничений в решении данной проблемы придется принимать во внимание также вмененные затраты (см. раздел 4.10). Если предлагаемая покупателями цена выше обычной, той, по которой реализуется "плановая" продукция, решение о принятии данного заказа не требует дополнительных аналитических усилий. Если же предлагаемая клиентом цена ниже цены реализации планового выпуска, не следует отказываться от заказа сразу, требуется предварительно оценить управленческую проблему, приняв во внимание всю релевантную информацию.

Рассмотрим возможные подходы к решению данной проблемы на основе сведений о приростных доходах и затратах.

Типичной для российских предприятий ситуацией при поступлении дополнительного заказа является обращение руководителя организации в бухгалтерию за сведениями о себестоимости данного вида продукции и плановой (принятой в настоящее время для других заказов) цене его реализации. Полученная бухгалтерская калькуляция, как правило, включает вместе с прямыми затратами часть косвенных, начисленных в соответствии с рассчитанными тем или иным способом ставками, и совершенно непригодна для определения затрат не только на выполнение данного заказа, но и плановых изделий тоже (мы обсуждали это в главе 5). Величина косвенных расходов, отнесенная к каждой калькуляционной единице, является величиной субъективной и поэтому не может участвовать в формировании "истинной" себестоимости, а ведь именно такая величина интересует руководство при принятии решения о спецзаказе. Но даже не это главное.

Расходы, которые в рамках данного направления учета будут считаться накладными, будут включать в себя все затраты, которые не нужно осуществлять для именно этого заказа, т. е. все нерелевантные расходы. Принимать решение следует только на основе релевантных затрат, которые для данного направления учета будут основными. Рассмотрим применение такого подхода на примере компании "Восток".

Пример 13 (продолжение)

Бюджет компании "Восток", производящей карманные калькуляторы, на 200х год предусматривал шестидесятипятипроцентную загрузку мощностей, что должно было составить 7800 изделий.

В середине отчетного периода в компанию поступил заказ от холдинговой компании "Омега" на производство и доставку до ее офиса партии объемом 700 калькуляторов с логотипом "Омеги". Предлагалось выполнить заказ по цене 240 руб. за одно изделие. Директор компании "Восток" затребовал в бухгалтерии сведения о себестоимости одного калькулятора и получил следующие оценки основных показателей (руб.):

Таким образом, по оценке бухгалтерии, заказ , что в сумме с полной плановой себестоимостью составит 311,23 руб., что превышает не только предлагаемую покупателем цену, но и обычную цену реализации в пределах планового объема производства. Главный бухгалтер считает принятие заказа по предложенной цене нецелесообразным.

Однако анализ структуры себестоимости показал, что в качестве переменных коммерческих расходов бюджет предусматривает выплату комиссионного вознаграждения агентам, работающим с торговыми предприятиями, которые продают электронику. По данному заказу усилий коммерческих агентов не требуется, дополнительные комиссионные выплачиваться не будут, и, следовательно, эти затраты являются нерелевантными. Накладные расходы, доля которых, отнесенная на один калькулятор, представляют собой постоянные затраты по поддержанию бизнеса в целом - их компания "Восток" должна нести независимо от принятия или непринятия данного заказа, и, таким образом, они также являются нерелевантными для данного управленческого решения. Если же сопоставить доходы и затраты, которые будут иметь место в случае принятия заказа и в случае отклонения его, получится результат, представленный в табл. 15.1.

Расчеты показывают, что если принять заказ на изготовление калькуляторов для компании "Омега", прибыль станет выше, чем если не принимать этот заказ. Следовательно, заказ следует принять.

Таким образом, на примере 13 мы видим, что решение, принятое на основе чисто бухгалтерской информации приведет к потере возможности получить дополнительную прибыль. И только анализ релевантных доходов и затрат позволяет принять верное управленческое решение, относящееся исключительно к данной ситуации.

Приростной анализ можно вести на основе вклада, поскольку в большинстве случаев при принятии решений лишь переменные затраты являются релевантными. Оформить результаты расчетов также можно в разных форматах, например с указанием отклонений по каждой статье. Отклонения как раз и будут являться величинами приростных эффектов (доходов и затрат). В примере 13 в табл. 15.1 приростные данные - это колонка "заказ", которая представляет собой разницу между финансовыми показателями, которые имели бы место в случаях плановой деятельности компании "Восток" (непринятия заказа) и деятельности, включающей принятие данного заказа.

Если производство ведется на пределе мощности и по крайней мере один вид ресурсов ограничен, тогда в анализе следует дополнительно учесть падение производства и реализации, которое будет иметь место вследствие принятия данного заказа - такие потери тоже будут релевантными затратами, относящимися к данному управленческому решению.