Проведение инвентаризации

Презентацию к данной лекции можно скачать здесь.

Цель занятия: рассмотреть особенности проведения инвентаризации и учета ее результатов.

Общие положения

Инвентаризация - это сверка фактического наличия и состояния активов и обязательств с информацией о них, которая отражена в бухгалтерском учете. Как вы уже знаете, источником информации для бухгалтерского учета являются первичные документы. Однако с течением времени состояние, например, материалов, хранящихся на складе, может измениться. Если некоторые из них окажутся испорченными, этот факт не найдет мгновенного документального отражения. В результате в учете будет числиться некоторое количество материалов, пригодных для использования, а на самом деле таких материалов окажется меньше.

Главная задача инвентаризации - сопоставить данные, отражающиеся в учете с реальным состоянием дел. Инвентаризация регулируется несколькими основными нормативными актами. В частности, это уже известный вам Закон "О бухгалтерском учете", Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13 июня 1995 г. N 49 (в ред. от 08.11.2010 г.).

Отдельные аспекты инвентаризации освещены в других нормативных документах. Например, в постановлении Госкомстата от 27 марта 2000 г. N 26 "Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации N ИНВ-26 "Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией"" можно найти форму ведомости учета результатов инвентаризации.

П. 1. ст. 11. ФЗ "О бухгалтерском учете" указывает на то, что активы и обязательства подлежат инвентаризации.

В п. 2. ст. 11. ФЗ "О бухгалтерском учете" говорит о том, что при инвентаризации выявляется фактическое наличие соответствующих объектов, которое сопоставляется с данными регистров бухгалтерского учета.

П. 3. ФЗ "О бухгалтерском учете указывает на то, что случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации.

В соответствии с п. 27 "Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ", обязательно проведение инвентаризации в следующих случаях:

1. при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
2. перед составлением годовой бухгалтерской отчетности - в течение IV квартала отчетного года (инвентаризация ОС может проводиться один раз в три года)
3. при смене материально ответственных лиц;
4. при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
5. в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
6. при реорганизации или ликвидации организации.

Законодательно могут быть предусмотрены и другие случаи обязательного проведения инвентаризации.

Вышесказанное означает, что, например, инвентаризация склада проводится каждый раз при смене кладовщика, который является материально ответственным лицом. Если учесть, что инвентаризация - это довольно трудоемкая операция, может показаться, что такая частота проведения инвентаризаций избыточна. Однако, понятно, что лицо, принимающее под свою материальную ответственность какие-либо ценности, должно убедиться в том, что всё, за что оно будет отвечать, существует в реальности, а не только на бумаге.

П. 4 ФЗ "О бухгалтерском учете" говорит о том, что выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием объектов и данными регистров бухгалтерского учета подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация.

Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия.

При большом объеме работ для одновременного проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств создаются рабочие инвентаризационные комиссии.

Состав постоянно действующих и рабочих инвентаризационных комиссий утверждает руководитель организации.

В состав инвентаризационной комиссии включаются представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т.д.).

В состав инвентаризационной комиссии можно включать представителей службы внутреннего аудита организации, независимых аудиторских организаций.

Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.

До начала проверки фактического наличия имущества инвентаризационной комиссии надлежит получить последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств.

Председатель инвентаризационной комиссии визирует все приходные и расходные документы, приложенные к реестрам.

Материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Аналогичные расписки дают и лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.

Сведения о фактическом наличии имущества и реальности учтенных финансовых обязательств записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации.

Проверка фактического наличия имущества производится при обязательном участии материально ответственных лиц.

Особенности учета результатов инвентаризации

По результатам проведения инвентаризации может быть сделан один из трех выводов:

1. Данные инвентаризации соответствуют данным бухгалтерского учета
2. В ходе инвентаризации обнаружена недостача
3. В ходе инвентаризации обнаружен излишек

Если в результате инвентаризации обнаружено расхождение между реальным состоянием дел и данными бухгалтерского учета, материально ответственное лицо, в любом случае, должно предоставить письменное объяснение причин такого расхождения. После этого руководитель организации принимает решение о том, как поступить с обнаруженными излишками или недостачами. Бухгалтерские записи по отражению результатов инвентаризации делаются на основании приказов руководителя.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету, излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты.

Например, возможны такие записи:

Д10 К91 - на стоимость излишков материалов

Д41 К91 - на стоимость излишков товаров

Если говорить о влиянии этой операции на налог на прибыль, то можно отметить, что в соответствии с п. 20 ст. 250 гл. 25 НК РФ стоимость излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации, признаётся внереализационным доходом. То есть, выявив излишки материальных ценностей, организация увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль. При этом стоимость излишков для целей налогообложения определяется как их рыночная цена (ст. 40 гл. 7 НК РФ).

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету, недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения (расходы), сверх норм - за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты.

При обнаружении недостачи недостающие ценности списывают счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей":

Д94 К10 - на стоимость недостач материалов

Д94 К41 - на стоимость недостач товаров

После этого нужно решить, как именно распорядиться с недостачами. Как было указано выше, недостачи и потери в пределах норм естественной убыли относят на издержки производства или обращения:

Д26 К94 - списана недостача материальных ценностей в пределах норм естественной убыли

А вот за недостачи сверх норм естественной убыли отвечать будет уже материально ответственное лицо:

Д73 К94 - списана недостача на стоимость недостающих ценностей для возмещения виновным лицом

Счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" используется, кроме прочего, для учета расчетов по недостачам.

Нередко недостачу взыскивают из заработной платы работника:

Д70 К73 - удержана недостача из заработной платы работника

Взыскивая что-либо из заработной платы, следует помнить о том, что на страже интересов работника стоит Трудовой Кодекс Российской Федерации. Размер взысканий из заработной платы работников ограничен.

Если работник решил покрыть недостачу, скажем, внеся наличные деньги в кассу предприятия, это оформляется такой бухгалтерской записью:

Д50 К73 - работник внес в кассу предприятия сумму, в которую оценена недостача вверенных ему ценностей

Вполне возможно, что взыскать сумму недостачи с работника не удастся - тогда сумму недостачи просто списывают на финансовые результаты:

Д91 К94 - списана на финансовые результаты сумма недостачи

Если рассматривать списание недостач на финансовые результаты для целей расчета налога на прибыль, то, в соответствии с пп. 2 п. 7 ст. 254 гл. 25 НК РФ, к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

В данном случае применимо Постановление правительства РФ от 12.11.2002 №814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов" (в ред. от 22.10.2012 г.). Оно устанавливает общие правила разработки и утверждения норм естественной убыли. Отдельные министерства (Министерство промышленности и торговли РФ, Министерство регионального развития РФ, Министерство сельского хозяйства РФ и другие) утверждают отраслевые нормы, закрепляя их соответствующими приказами. К таким приказам, например, относится Приказ Министерства промышленности и торговли РФ от 01.03.2013 №252 "Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания".

Если недостачи превышают нормы естественной убыли, или таких норм не предусмотрено, их можно учесть в составе внереализационных расходов в том случае, если виновные лица не установлены (то есть - не с кого взыскать недостачу). Похожая ситуация возникает при учете убытков от хищений, виновники которых не установлены.

В соответствии с пп. 5 п. 2 ст. 265 гл. 25 НК РФ, к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности: расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

Бухгалтерские записи

В таблице 19.1 систематизированы бухгалтерские записи по отражению результатов инвентаризации.