Основные фонды являются наиболее значимой составной частью имущества предприятия и его внеоборотных активов.
Основные средства - это основные фонды, выраженные в стоимостном измерении.
Основные средства - это средства труда, которые неоднократно участвуют в производственном процессе, сохраняя при этом свою натуральную форму, а их стоимость переносится на производимую продукцию частями по мере снашивания.
В соответствии с положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:
| а) | использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, либо для управленческих нужд организации; |
| б) | использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. |
Сроком полезного использования является период, в течение которого использование основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объем работ в натуральном выражении), ожидаемых к получению в результате использования этих основных средств;
| в) | организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; |
| г) | способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. |
Объекты основных средств со стоимостью не более 10 000 руб. за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в организации должен быть организован контроль за их движением.
Для учета, оценки и анализа основные средства (фонды) классифицируются по ряду признаков (рис 11.1).
(рис 11.1) Классификация основных средств (фондов)
По принципу вещественно-натурального состава они подразделяются на: здания, сооружения, передаточные устройства, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительную технику, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие основные средства, а также земельные участки, находящиеся в собственности предприятия, учреждения.
По функциональному назначению основные фонды делятся на производственные и непроизводственные. К производственным основным фондам относятся те средства труда, которые непосредственно участвуют в производственном процессе (машины, оборудование и т.п.), создают условия для его нормального осуществления (производственные здания, сооружения, электросети и др.) и служат для хранения и перемещения предметов труда.
Непроизводственные основные фонды - это основные фонды, которые непосредственно не участвуют в производственном процессе (жилые дома, детские сады и ясли, школы, больницы и др.), но находятся в ведении промышленных предприятий.
По принадлежности основные фонды подразделяются на собственные и арендованные.
Основные производственные фонды в зависимости от степени их воздействия на предмет труда разделяют на активные и пассивные.
К активным относятся такие основные фонды, которые в процессе производства непосредственно воздействуют на предмет труда, видоизменяя его (машины и оборудование, технологические линии, измерительные и регулирующие приборы, транспортные средства).
Все остальные основные фонды можно отнести к пассивным, так как они непосредственно не воздействуют на предмет труда, а создают необходимые условия для нормального протекания производственного процесса (здания, сооружения и др.).
По степени использования основные средства подразделяются на находящиеся:
Основные средства в зависимости от имеющихся у организации прав на них подразделяются на:
Для анализа качественного состояния основных средств на предприятии необходимо знать их структуру. Различают производственную (видовую), технологическую и возрастную структуру основных средств.
Под производственной структурой понимается соотношение различных групп основных производственных фондов (ОПФ) по вещественно-натуральному составу в их общей среднегодовой стоимости.
Производственная (видовая) структура основных фондов промышленности в динамике показана в табл. 11.1.
| Год | Основные фонды промышленного назначения - всего | В том числе | ||||
|---|---|---|---|---|---|---|
| здания | сооружения(включая передаточные устройства | машины и оборудование | транспортные средства | другие виды основных фондов | ||
| 1990 | 100 | 26,3 | 30,8 | 39,7 | 2,4 | 0,8 |
| 1995 | 100 | 31,3 | 37,4 | 28,3 | 2,5 | 0,5 |
| 1998 | 100 | 28,2 | 35,1 | 32,7 | 2,7 | 1,3 |
| 1999 | 100 | 27,7 | 35,5 | 32,9 | 2,7 | 1,2 |
| 2000 | 100 | 27,1 | 33,2 | 35,6 | 2,9 | 1,2 |
| 2001 | 100 | 24,7 | 32,9 | 37,7 | 3,4 | 1,3 |
| 2002 | 100 | 20,7 | 37,9 | 37,1 | 3,1 | 1,2 |
Российский статистический ежегодник. 2003.
Важнейшим показателем производственной структуры ОПФ является доля активной части в их общей стоимости. Это связано с тем, что объем выпуска продукции, производственная мощность предприятия, другие экономические показатели работы предприятия в значительной мере зависят от величины активной части ОПФ. Поэтому повышение ее доли до оптимального уровня является одним из направлений совершенствования производственной структуры ОПФ на предприятии.
Производственная структура ОПФ на предприятии зависит от следующих факторов: специфики предприятия; ускорения НТП; уровня концентрации, специализации, кооперирования и диверсификации производства; географического местонахождения и др.
Технологическая структура ОПФ характеризует их распределение по структурным подразделениям предприятия в процентном выражении от их общей стоимости. В "узком" плане технологическая структура может быть представлена, например, как доля отдельных видов станков в общем количестве станочного парка или как доля автосамосвалов в общем количестве автотранспорта, имеющегося на предприятии.
Возрастная структура ОПФ характеризует их распределение по возрастным группам (до 5 лет; от 5 до 10 лет; от 10 до 15 лет; от 15 до 20 лет; свыше 20 лет). Средний возраст оборудования рассчитывается как средневзвешенная величина. Такой расчет может быть осуществлен как в целом по предприятию, так и по отдельным группам машин и оборудования.
Основная задача на предприятии должна сводиться к тому, чтобы не допускать чрезмерного старения ОПФ (особенно активной части), так как от этого зависит уровень их физического и морального износа, а следовательно, и результаты работы предприятия. Возрастная структура производственного оборудования в промышленности в динамике показана в табл. 11.2. Из данных этой таблицы следует, что в России за период 1970-2002 гг. наблюдалась устойчивая и негативная тенденция увеличения среднего возраста машин и оборудования. За анализируемый период он увеличился с 8,42 до 20,1 года, т.е. в 2,4 раза.
| Годы | |||||||||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
| 1970 | 1980 | 1990 | 1995 | 1996 | 1997 | 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | |
| Все оборудование(на конец года), из него в возрасте, лет: | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 |
| до 5 | 40,8 | 35,5 | 29,4 | 10,1 | 7,2 | 5,2 | 4,1 | 4,1 | 4,7 | 5,7 | 6,7 |
| 6-10 | 30,0 | 28,7 | 28,3 | 29,8 | 27,5 | 24,1 | 20,1 | 15,2 | 10,2 | 7,6 | 5,8 |
| 11-15 | 14,0 | 15,6 | 16,5 | 21,9 | 23,4 | 24,7 | 25,3 | 25,7 | 25,5 | 23,2 | 20,0 |
| 16-20 | 6,9 | 9,5 | 10,8 | 15,0 | 16,1 | 17,5 | 18,9 | 20,1 | 21,0 | 21,9 | 22,6 |
| более 20 | 8,3 | 10,7 | 15,0 | 23,2 | 25,8 | 29,0 | 31,6 | 34,8 | 38,2 | 41,6 | 44,9 |
| Средний возраст, лет | 8,42 | 9,47 | 10,80 | 14,25 | 15,16 | 16,09 | 17,01 | 17,89 | 18,7 | 19,4 | 20,1 |
Российский статистический ежегодник. 2003. С. 354.
Основные средства (основной капитал) являются важнейшим фактором производства, а в условиях рыночной экономики и ускорения НТП роль этого фактора в национальной экономике существенно возрастает.
Экономическое и социальное значение основных средств на макроуровне обусловливается многими причинами.
Во-первых, основные средства являются существенной частью национального богатства страны, с их возрастанием увеличивается и национальное богатство страны (табл. 11.3).
| Год | Всего | В том числе | |||
|---|---|---|---|---|---|
| Основные фонды, включая незавершенное строительство | Материальные оборотные средства | Домашнее хозяйство | |||
| Всего | Из них основные фонды | ||||
| 1980 | 100 | 71 | 65 | 12 | 17 |
| 1990 | 100 | 73 | 66 | 11 | 16 |
| 2000 | 100 | 87 | 80 | 6 | 7 |
| 2002 | 100 | 84 | 77 | 7 | 9 |
| 2003 | 100 | 82 | 75 | 7 | 11 |
Российский статистический ежегодник. 2003. С. 302.
Во-вторых, от величины основных фондов, особенно их качественного состояния, в значительной степени зависит конкурентоспособность отечественной продукции и эффективность производства.
В-третьих, от количественного и качественного состояния особенно активной части основных фондов зависит уровень механизации и автомеханизации труда со всеми вытекающими экономическими и социальными последствиями.
В-четвертых, от величины и качественного состояния основных производственных фондов в народном хозяйстве в значительной степени зависят темпы экономического роста в стране.
В-пятых, наличие достаточной величины основных фондов - это основа для экономической безопасности страны и ее обороноспособности.
Оценка основных фондов - это денежное выражение их стоимости. Применяются три вида их оценки: первоначальная, восстановительная и остаточная стоимость основных средств.
Первоначальная стоимость основных средств - стоимость, слагающаяся из затрат по их возведению (сооружению) или приобретению, включая расходы по их доставке и установке, а также иные расходы, необходимые для доведения данного объекта до состояния готовности к эксплуатации по назначению.
В условиях переходного периода к рыночным отношениям расширяются возможности поступления основных средств на предприятия. Поэтому в зависимости от способа поступления активных основных средств их первоначальная стоимость определяется следующим образом:
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ и положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01.
Изменение первоначальной стоимости объектов основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.
Велика роль основных фондов на микроуровне, так как от величины их стоимости и качественного состояния в значительной мере зависят:
Поэтому на каждом предприятии надо управлять не только процессом создания и обновления основного капитала, но и его эффективного использования.
Восстановительная стоимость основных средств - это стоимость их воспроизводства в современных условиях. Величина отклонения восстановительной стоимости основных фондов от их первоначальной стоимости зависит от темпов ускорения НТП, уровня инфляции и др. Своевременная и объективная переоценка основных фондов имеет очень важное значение прежде всего для их простого и расширенного воспроизводства.
В условиях инфляции переоценка основных фондов на предприятии позволяет:
В период перехода к рыночной экономике в России, который сопровождался спадом производства и высоким уровнем инфляции, переоценка основных средств осуществлялась ежегодно. Последняя была проведена в 1997 г.
После этого периода предприятия самостоятельно определяют целесообразность осуществления переоценки своих основных средств.
Переоценка объектов основных средств производится с целью определения реальной стоимости объектов основных средств путем приведения первоначальной стоимости объектов основных средств к их рыночным ценам и условиям воспроизводства на дату переоценки.
В целях проведения переоценки объектов основных средств в организации должна быть проведена подготовительная работа по осуществлению переоценки объектов основных средств, в частности проверка наличия объектов основных средств, подлежащих переоценке.
Решение организации о проведении переоценки по состоянию на начало отчетного года оформляется соответствующим распорядительным документом, обязательным для всех служб организации, которые будут задействованы в переоценке основных средств, и сопровождено подготовкой перечня объектов основных средств, подлежащих переоценке.
В перечне рекомендуется указать следующие данные об объекте основных средств: точное название; дату приобретения, сооружения, изготовления; дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.
Исходными данными для переоценки объектов основных средств являются: первоначальная стоимость или текущая (восстановительная) стоимость (если данный объект переоценивался ранее), по которой они учитываются в бухгалтерском учете по состоянию на 31 декабря предыдущего отчетного года; сумма амортизации, начисленная за все время использования объекта по состоянию на указанную дату; документально подтвержденные данные о текущей (восстановительной) стоимости переоцениваемых объектов основных средств по состоянию на 1 января отчетного года.
Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.
Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском отчете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.
Остаточная стоимость представляет собой разницу между первоначальной или восстановительной стоимостью и суммой износа, т.е. это та часть стоимости основных средств, которая еще не перенесена на производимую продукцию.
Оценка основных средств по их остаточной стоимости необходима прежде всего для того, чтобы знать их качественное состояние, в частности определить коэффициенты годности и физического износа и составления бухгалтерского баланса.
Основные фонды оцениваются по ликвидационной стоимости, по которой оценивается объект основных средств при реализации.
Для определения ликвидационной стоимости необходимо к остаточной стоимости прибавить расходы по ликвидации и вычесть стоимость реализованных материалов от разборки.
Стоимостная оценка основных фондов необходима для их учета, анализа и планирования, а также для определения объема и структуры капитальных вложений.
Физический износ основных средств. Основные средства, участвующие в процессе производства, постепенно утрачивают свои первоначальные характеристики вследствие их эксплуатации и естественного снашивания. Под физическим износом понимается потеря средствами труда своих первоначальных качеств.
Уровень физического износа основных средств зависит от первоначального качества основных фондов; степени их эксплуатации; уровня агрессивности среды, в которой функционируют основные фонды; уровня квалификации обслуживающего персонала; своевременности проведения ППР и др. Учет этих факторов в работе предприятий может в значительной мере повлиять на физическое состояние основных фондов.
Для характеристики степени физического износа основных фондов используется ряд показателей.
Коэффициент физического износа основных фондов ($$K_{и.ф}$$):
| где | И | - | сумма износа основных фондов (начисленная амортизация) за весь период их эксплуатации; |
| $$П_с$$ | - | первоначальная (балансовая) или восстановительная стоимость основных фондов. |
Коэффициент физического износа основных фондов может быть определен по отдельным инвентарным объектам и на основе данных о фактическом сроке их службы.
Для объектов, фактический срок службы которых ниже нормативного, расчет ведется по формуле
| где | $$Т_Ф$$ и $$Т_Н$$ | - | фактический и нормативный сроки службы данного инвентарного объекта. |
Для объектов, у которых фактический срок службы равен нормативному или превысил его, коэффициент физического износа рассчитывается по следующей формуле:
| где | $$Т_В$$ | - | возможный остаточный срок службы данного инвентарного объекта сверх фактически достигнутого в данный момент срока службы. Чаще всего он определяется экспертным путем. |
Коэффициент физического износа зданий и сооружений может быть рассчитан по формуле:
| где | $$d_i$$ | - | удельный вес i-го конструктивного элемента в стоимости здания, %; |
| $$\alpha_i$$ | - | процент износа i-го конструктивного элемента здания. |
За последние годы уровень физического износа основных фондов все время возрастает и практически достиг критической величины. Это наблюдается во всех отраслях народного хозяйства, о чем свидетельствуют данные, представленные в табл. 11.4.
| Годы | |||||||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
| 1995 | 1996 | 1997 | 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | |
| Все основные фонды, из них по основному виду деятельности: | 38,6 | 39,4 | 40,6 | 42,2 | 41,9 | 42,4 | 45,8 | 47,9 | 49,5 |
| промышленность - всего | 46,2 | 48,5 | 50,5 | 52,4 | 52,9 | 52,4 | 51,5 | 52,9 | 52,9 |
| в том числе: здания, сооружения и передаточные устройства | 39,2 | 41,0 | 42,3 | 44,1 | 44,8 | 44,3 | 44,6 | 47,5 | 48,1 |
| из них: здания | 28,7 | 30,3 | 31,4 | 32,5 | 33,1 | 32,7 | 32,4 | 32,7 | 32,0 |
| сооружения | 46,7 | 49,2 | 52,2 | 53,6 | 54,0 | 53,9 | 53,9 | 55,5 | 56,5 |
| передаточные устройства | 51,6 | 53,0 | 63,2 | 58,3 | - | - | - | - | - |
| машины и оборудование | 62,9 | 64,8 | 66,2 | 68,4 | 68,1 | 66,5 | 62,7 | 61,9 | 60,8 |
| транспортные средства | 46,8 | 50,1 | 51,6 | 54,4 | 56,5 | 51,8 | 49,0 | 49,4 | 51,3 |
Российский статистический ежегодник. 2003. С. 308.
Данные этой таблицы в первую очередь свидетельствуют о проявлении четкой и негативной тенденции увеличения степени физического износа основных фондов как в целом по народному хозяйству, так и в промышленности в частности. Особенно настораживает и вызывает тревогу уровень износа активной части основных фондов в химической промышленности, промышленности строительных материалов, угольной, черной металлургии и др.
Коэффициент годности основных фондов укрупненно характеризует их физическое состояние на определенную дату и исчисляется по формуле:
Коэффициент годности основных фондов может быть определен и на основе коэффициента физического износа:
$$K_{г.ф} = 100 - K_{и.ф.}$$Все эти формулы предполагают равномерное физическое изнашивание основных фондов, что далеко не всегда совпадает с реальной действительностью, и в этом заключается их основной недостаток.
Моральный износ основных фондов. Наряду с физическим износом основные фонды претерпевают моральный износ (обесценивание). Сущность морального износа состоит в том, что средства труда обесцениваются, утрачивают стоимость до их физического износа, до окончания срока своей физической службы.
Моральный износ проявляется в двух формах.
можно определить из выражения:
| где | $$В_с$$ | - | стоимость вопроизводства основных фондов. |
Коэффициент морального износа второй формы 
можно определить из следующего выражения:
| где |  |
- | первоначальная стоимость соответственно старой и новой машины, руб.; |
| ПТ', ПТ'' | - | возможная годовая производительность соответственно старой и новой машины, нат. ед.; | |
| Т', Т'' | - | срок полезного использования соответственно старой и новой машины, лет. |
Моральный износ зависит от следующих факторов: темпов ускорения научно-технического прогресса; специфики отрасли, в которой производятся средства труда, и т.д.
В целом, наблюдается тенденция сокращения срока морального износа машин и оборудования. Если взять такие отрасли, как электроника, атомное машиностроение, космическая, то в этих отраслях самый короткий срок морального старения, и иногда он составляет всего 2-3 года. Если взять машины и оборудование, которые используются, например, в таких отраслях, как горная промышленность, черная металлургия и других, то срок их морального износа намного больше.
На каждом предприятии процесс физического и морального износа основных фондов должен управляться. Основная цель этого управления - недопущение чрезмерного физического и морального износа основных фондов, особенно их активной части, так как это может привести к негативным экономическим последствиям для предприятия. Управление этим процессом происходит через проведение определенной политики воспроизводства основных фондов.
В условиях рыночных отношений политика в области воспроизводства основных фондов играет исключительно важную роль, так как именно она определяет количественное и качественное состояние основных фондов.
Эта политика должна осуществляться как на макро-, так и на микроуровне. Основная задача воспроизводственной политики на макроуровне заключается в создании для всех хозяйственных субъектов благоприятных условий для простого и расширенного воспроизводства, приобретения новой техники, реконструкции и технического перевооружения производства. Эта задача решается путем осуществления соответствующей амортизационной, инвестиционной и налоговой политики.
Воспроизводство основных фондов - это непрерывный процесс их обновления путем приобретения новых, реконструкции, технического перевооружения, модернизации и капитального ремонта.
Основная цель воспроизводства основных фондов - обеспечение предприятий основными фондами в их количественном и качественном составе, а также поддержание их в рабочем состоянии.
В процессе воспроизводства основных фондов решаются следующие задачи:
Процесс воспроизводства основных фондов может осуществляться за счет различных источников. Основные средства для воспроизводства основных фондов на предприятии могут поступать по следующим каналам:
Количественная характеристика воспроизводства основных фондов в течение года отражается в балансе основных фондов по полной первоначальной стоимости по следующей формуле:
$$Ф_к = Ф_н + Ф_в - Ф_л,$$| где | $$Ф_к$$ | - | стоимость основных фондов на конец года; |
| $$Ф_н$$ | - | стоимость основных фондов на начало года; | |
| $$Ф_в$$ | - | стоимость основных фондов, вводимых в действие в течение года; | |
| $$Ф_л$$ | - | стоимость основных фондов, ликвидируемых в течение года. |
Для более детального анализа процесса воспроизводства основных фондов можно использовать следующие показатели: коэффициент обновления основных фондов, коэффициент выбытия основных фондов, фондовооруженность труда, техническая вооруженность труда и др.:
| где | $$K_{обн}$$ | - | коэффициент обновления, %; |
| $$Ф_к$$ | - | стоимость основных фондов на конец года, руб. |
| где | $$K_{выб}$$ | - | коэффициент выбытия основных фондов, %. |
Коэффициент прироста основных фондов ($$K_{пр}$$):
Превышение величины $$K_{обн}$$ над величиной $$K_{выб}$$ свидетельствует о том, что идет процесс обновления и снижения физического износа основных производственных фондов.
Выбытие объекта основных средств может иметь место в случаях:
Фондовооруженность труда (W):
| где | W | - | фондовооруженность труда, руб./чел.; |
| Ф | - | среднегодовая стоимость основных фондов, руб.; | |
| N | - | среднегодовая численность ППП, чел. |
Техническая вооруженность труда ($$W_{тех}$$):
| где | $$W_{тех}$$ | - | техническая вооруженность труда, руб./чел.; |
| $$Ф_{акт}$$ | - | среднегодовая стоимость активной части основных фондов. |
Динамика этих показателей свидетельствует о той воспроизводственной политике, которая проводится на предприятии.
Реализация определенной воспроизводственной политики на предприятии в конечном итоге приводит к количественному и качественному изменению основных производственных фондов предприятия.
Количественное изменение характеризуют такие показатели, как изменение стоимости (первоначальной, восстановительной) основных производственных фондов; изменение количества натуральных единиц основных производственных фондов (ОПФ). Увеличение этих показателей характеризует возрастание стоимости имущества предприятия, т.е. внеоборотных активов.
Качественное изменение ОПФ характеризуют следующие показатели: коэффициенты физического и морального износа; коэффициенты выбытия, ввода и обновления; фондовооруженность труда и техническая фондовооруженность труда; возрастная структура ОПФ; доля активной части ОПФ в их общей стоимости; уровень механизации и автоматизации труда и др.
Качественное состояние основных производственных фондов в целом по промышленности Российской Федерации в динамике характеризуют данные, представленные в табл. 11.5.
| Показатели качественного состояния ОПФ | Годы | ||||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|
| 1970 | 1980 | 1990 | 1995 | 2000 | 2001 | 2002 | |
| Степень износа ОПФ, % | 25,7 | 36,2 | 46,4 | 47,5 | 51,3 | 49,9 | 52,9 |
| Коэффициент обновления ОПФ, % | 10,6 | 8,1 | 6,9 | 1,7 | 1,5 | 1,6 | 1,8 |
| Коэффициент выбытия, % | 1,8 | 1,4 | 1,8 | 1,5 | 1,2 | 1,1 | 1,2 |
| Средний возраст оборудования, лет | 8,42 | 9,47 | 10,8 | 14,3 | 18,7 | 19,4 | 20,1 |
Российский статистический ежегодник. 2003. С. 353,354.
Из этих данных следует, что с переходом экономики РФ на рыночные отношения (с 1990 г.) качественное состояние основных производственных фондов стало значительно ухудшаться и только с 2001 г. стали проявляться определенные позитивные процессы в этом направлении.
Эти данные свидетельствуют о том, что для улучшения качественного состояния основных производственных фондов в промышленности требуются значительные капитальные вложения.
Обобщающим показателем, характеризующим использование основных фондов на предприятии, является показатель фондоотдачи ($$Ф_о$$).
Он рассчитывается по формуле:
| где | V | - | объем произведенной или реализованной продукции за год в натуральном или стоимостном выражении; |
 |
- | среднегодовая стоимость ОПФ; | |
| $$t_в$$ | - | время с момента ввода основных фондов и до конца года, мес.; | |
| $$t_л$$ | - | время с момента выбытия основных фондов и до конца года, мес. |
Если числитель и знаменатель формулы фондоотдачи разделим на среднесписочную численность промышленно-производственного персонала (ППП), то получим:
| где | ПТ | - | производительность труда (выработка) на предприятии; |
| W | - | фондовооруженность труда. |
Эта формула может быть использована для более детального анализа уровня использования основных производственных фондов. Она показывает взаимосвязь между выработкой и фондовооруженностью труда. Идеальным вариантом считается вариант, когда выработка на предприятии растет более быстрыми темпами, чем фондовооруженность труда, так как в этом случае достигается максимальная эффективность производства.
Для сопоставления темпов роста производительности труда и фондовооруженности на практике целесообразно использовать следующую формулу:
| где | $$ФО_{отч}, ФО_{баз}$$ | - | фондоотдача соответственно в отчетном и базисном периодах; |
| $$ПТ_{отч}, ПТ_{баз}$$ | - | производительность труда соответственно в отчетном и в базисном периодах; | |
| $$W_{отч}, W_{баз}$$ | - | фондовооруженность труда соответственно в отчетном и в базисном периодах. |
Очевидно, что если фондовооруженность труда растет более высокими темпами, чем производительность труда, то это приводит к снижению фондоотдачи и вызывает потребность в дополнительных капитальных вложениях. Отсюда следует и значение соотношения этих показателей.
Поэтому можно сделать вывод, что отношение темпов прироста производительности труда к темпам прироста фондовооруженности труда является важнейшим критерием эффективности использования основных средств на предприятии:
| где | $$Э_{эф}$$ | - | критерий эффективности использования основных средств на предприятии; |
| $$\DeltaПТ$$ | - | темп прироста производительности труда за определенный период; | |
| $$\DeltaW$$ | - | темп прироста фондовооруженности труда за этот же период. |
Этот критерий показывает, сколько процентов прироста производительности труда приходится на 1% прироста фондовооруженности труда.
Данный критерий можно применять как для отдельного подразделения, так и для предприятия в целом для анализа использования основных средств. Использование основных средств на предприятии можно считать эффективным, если на 1% прироста фондовооруженности труда приходится не менее 1% прироста производительности труда.
Обратным показателем фондоотдачи является фондоемкость продукции:
| где | $$Ф_е$$ | - | фондоемкость продукции. |
Из этой формулы следует, что фондоемкость продукции зависит от фондоотдачи. Снижение фондоемкости на предприятии имеет большое значение, так как в этом случае требуется меньше основных средств для нормального обеспечения производственного процесса, а следовательно, и капитальных вложений в производственные фонды.
Фондоемкой продукцией считается такая продукция, в себестоимости которой большая доля амортизационных отчислений. К фондоемкой продукции относится продукция черной и цветной металлургии, тяжелого машиностроения, химической промышленности и др.
Показатель фондоотдачи чаще всего измеряется в стоимостном выражении, а на предприятиях, выпускающих однородную продукцию, может измеряться как в стоимостном, так и в натуральном выражении.
Пример. На предприятии за отчетный период объем выпуска и реализации продукции в натуральном выражении составил 700 т, в стоимостном выражении 1 400 000 руб. Среднегодовая стоимость ОПФ составила 700 000 руб.
Определить фондоотдачу в натуральном и стоимостном выражении.
Решение
Определим величину фондоотдачи в натуральном выражении:
Определим фондоотдачу в стоимостном выражении:
В данном случае фондоотдача в натуральном выражении ($$Ф_о = 1$$ кг) или стоимостном ($$Ф_о = 2$$ руб.) означает, что с каждого рубля среднегодовой стоимости основных производственных фондов получен 1 кг продукции в натуральном исчислении или на 2 руб. в стоимостном исчислении.
Величина фондоотдачи на предприятии зависит от следующих факторов:
Объем выпуска продукции на предприятии зависит от среднегодовой стоимости основных фондов и уровня фондоотдачи, т.е.
Величину изменения объема выпуска продукции ($$\DeltaV$$) за счет изменения среднегодовой стоимости основных средств можно определить из выражения
| где |  |
- | среднегодовая стоимость основных средств соответственно в отчетном и базисном периодах; |
 |
- | фондоотдача в базисном периоде. |
Аналогичным образом мы можем определить величину изменения выпуска и реализации продукции за определенный период за счет изменения фондоотдачи:
| где |  |
- | фондоотдача соответственно в отчетном и базисном периодах; |
 |
- | среднегодовая стоимость основных средств в отчетном периоде. |
Изменение фондоотдачи ($$\DeltaФ_О$$) за определенный период можно определять в абсолютном и относительном выражении.
Изменение фондоотдачи в абсолютном выражении:
Изменение фондоотдачи в относительном выражении:
К системе взаимосвязанных показателей, непосредственно характеризующих уровень использования активной части ОПФ и производственных мощностей, а также раскрывающих резервы возможного улучшения их использования, относятся:
| где | $$Т_ф$$ | - | фактическое время работы машин и оборудования; |
| $$Ф_{реж}$$ | - | режимный фонд времени работы машин и оборудования; |
| где | $$П_ф$$ | - | фактическая производительность машин и оборудования; |
| $$П_в$$ | - | возможная производительность машин и оборудования; |
$$K_{инт} = K_э \times K_и$$,
К числу важнейших показателей, характеризующих уровень использования ОПФ во времени, относится коэффициент сменности ($$K_{см}$$). Он может быть определен по формуле:
| где | $$МС_1$$ | - | количество машино-смен работы оборудования только в одну смену; |
| $$МС_2$$ | - | количество машино-смен работы оборудования в две смены; | |
| $$МС_3$$ | - | количество машино-смен работы оборудования в три смены; | |
| $$N_{уст}$$ | - | количество установленного оборудования. |
Пример. На заводе 10 станков работали в одну смену, 20 станков - в две смены, 35 станков - в три смены, а 3 станка вообще не работали. Необходимо определить коэффициент сменности установленного и работающего оборудования. Определяем коэффициент сменности установленного оборудования:
Определяем коэффициент сменности работающего оборудования:
Коэффициент сменности работающего оборудования можно определить и как отношение числа отработанных во всех сменах машино-смен к количеству машино-смен, отработанных в наибольшую смену. В нашем примере в первую смену было отработано наибольшее число машино-смен - $$65 \times (10 + 20 + 35)$$.
К показателям использования основных производственных фондов можно в определенной мере отнести рентабельность всего имущества предприятия ($$R_и$$), рентабельность собственных средств ($$R_{c.c}$$) и рентабельность производственных фондов ($$R_{п.ф}$$).
Показателем, характеризующим уровень использования ОПФ, является их рентабельность ($$R_ф$$).
Для более детального анализа уровня использования ОПФ могут быть применены и другие показатели.
Важнейшей характеристикой потенциальных возможностей и степени использования ОПФ является производственная мощность участка, цеха, предприятия. Под производственной мощностью понимается максимально возможный годовой (суточный) объем выпуска продукции при заданных номенклатуре и ассортименте с учетом наилучшего использования всех ресурсов, имеющихся на предприятии.
Производственная мощность предприятия определяется, как правило, в расчете на год по мощности основных (ведущих) цехов, участков или агрегатов, т.е. тех из них, которые выполняют основные технологические операции по изготовлению продукции.
На плановый период производственная мощность рассчитывается исходя из номенклатуры и ассортимента, установленных в плане. Наличная мощность за отчетный период рассчитывается в номенклатуре и ассортименте, соответствующих фактическому выпуску продукции.
Производственная мощность предприятия зависит от следующих факторов: количества и качества действующего оборудования; максимально возможной производительности каждой единицы оборудования и пропускной способности площадей в единицу времени; принятого режима работы (сменность, продолжительность одной смены, прерывное, непрерывное производство и т.п.); номенклатуры и ассортимента продукции, трудоемкости производимой продукции; пропорциональности (сопряженности) производственных мощностей отдельных цехов, участков, агрегатов, групп оборудования; уровня внутризаводской и межзаводской специализации и кооперирования; уровня организации труда и производства.
В общем виде производственная мощность (М) предприятия (цеха) может быть определена по формуле:
| где | $$Т_э$$ | - | эффективный фонд времени работы предприятия (цеха); |
| t | - | трудоемкость изготовления единицы продукции. |
Для определения производственной мощности принимается максимально возможный фонд времени работы оборудования с учетом типа производства - прерывный или непрерывный.
Производственная мощность цеха (участка), оснащенного однотипным оборудованием, может быть определена по формуле:
| где | $$Т_э$$ | - | максимально возможный (эффективный) годовой фонд времени одной машины (агрегата, станка), ч; |
| $$K_и$$ | - | коэффициент, учитывающий уровень использования производственной мощности машины (оборудования, агрегата, станка); | |
| n | - | количество однотипного оборудования (машин, станков); | |
| t | - | норма времени на обработку (изготовление) единицы продукции на данном оборудовании. |
Производственная мощность цеха (участка), оснащенного разнородным оборудованием, определяется так же, как и мощность предприятия, - исходя из производительности парка ведущих групп оборудования, характеризующих профиль данного подразделения.
Производственная мощность литейного, формовочного, сборочного и подобных им цехов (участков) зависит, как правило, от пропускной способности наличных производственных площадей этих цехов (участков) и уровня их использования. Она может быть определена по формуле:
| где | S | - | полезная площадь цеха, $$м^2$$; |
| $$Т_э$$ | - | эффективный фонд времени использования производственной площади цеха, ч; | |
| $$t_и$$ | - | количество квадратных метрочасов, необходимых для изготовления (сборки, формовки и т.д.) единицы продукции. |
Таким образом, расчет производственной мощности предприятий различных отраслей имеет свои особенности, которые должны учитываться в каждом конкретном случае.
Для установления степени соответствия мощностей различных цехов (участков, агрегатов) определяется коэффициент сопряженности ведущего звена предприятия и остальных производственных звеньев.
Коэффициент сопряженности определяется отношением мощности ведущего цеха (участка, агрегата) к мощности остальных цехов (участков, агрегатов), в том числе к пропускной способности вспомогательных и обслуживающих производств. Этот коэффициент позволяет выявить "узкие" места и разработать меры по их устранению.
Для обоснования производственной программы производственными мощностями, специализации и кооперирования производства, а также определения необходимой величины реальных инвестиций для наращивания производственной мощности на каждом предприятии ежегодно должен разрабатываться баланс производственной мощности.
Баланс производственной мощности включает:
| где | $$t_{пр}$$ | - | количество месяцев использования дополнительно введенных мощностей в году, мес.; |
| $$t_{уб}$$ | - | количество месяцев с момента выбытия производственных мощностей и до конца года; |
| где | $$V_{пл(факт)}$$ | - | плановый или фактический объем выпуска продукции. |
Если $$V_{пл(факт)} < М_{ср.год}$$, то это значит, что производственная программа предприятия обеспечена производственными мощностями.
Для устойчивой работы предприятия, а также для возможности улучшения качества и обновления выпускаемой продукции и других целей оно должно иметь оптимальный резерв производственной мощности. Величина этого резерва определяется спецификой предприятия и колеблется от 10 до 15%.
Начислять амортизацию в России стали в XIX в., а законодательно это было оформлено только в 1898 г. в Положении о государственном промысловом налоге. Под амортизацией в то время понимали "сумму, служащую для покрытия, уменьшения и даже обесценения стоимости машин, заводских строений и пр.". Эти суммы трактовались Положением как отчисления из валового дохода и не подлежали обложению промысловым налогом.
И хотя с момента введения амортизации в России прошло более 100 лет, но многие положения об амортизации того времени не утратили своей силы и актуальности и на сегодняшний день. Так, например, вне поля амортизации была земля, нематериальные активы, арендованное имущество. Нормы амортизации были дифференцированы в зависимости от вида основных средств. Как правило, амортизация рассчитывалась прямолинейным методом, путем применения установленных законом или уставом предприятия единых норм или методом уменьшающегося остатка. На горнодобывающих предприятиях амортизацию начисляли исходя из размеров добычи.
Общая сумма амортизационных отчислений предприятий начислялась исходя из первоначальной стоимости имущества и затрат на капитальный ремонт.
В определенные периоды была узаконена и ускорена амортизация. Предприятия имели право в своих уставах самостоятельно определять нормы амортизации, даже превышать установленные, но в этом случае предприятия освобождались от промыслового налога только в пределах установленных норм амортизации.
Так что же такое амортизация и амортизационные отчисления?! Однозначные ответы на эти понятия в научной экономической литературе отсутствуют.
В учебнике "Экономика предприятия" под редакцией профессора В.Я. Горфинкеля понятие амортизации трактуется следующим образом: амортизация - это денежное возмещение износа основных фондов путем включения части их стоимости в затраты на выпуск продукции. Следовательно, амортизация есть денежное выражение физического и морального износа основных фондов. Амортизация осуществляется в целях обеспечения полной замены основных фондов при их выбытии. Сумма амортизационных отчислений зависит от стоимости основных фондов, времени их эксплуатации, затрат на модернизацию.
Из определения четко следует, что в этом учебнике понятия "амортизация" и "амортизационные отчисления" отождествляются.
Другие исследователи под амортизационными отчислениями понимают часть производственного капитала, переходящую в форму товарного, или часть стоимости основных средств, поступающую из производства в обращение. Для любого предприятия амортизационные отчисления представляют собой способ постепенного возвращения иммобилизованных средств (которые в свое время предприятие затратило на приобретение и создание амортизационного актива) в оборотные.
Видные зарубежные ученые К. Р. Макконнел и С.Л. Брю под амортизацией понимают "ежегодные отчисления, которые показывают объем капитала, потребленного в ходе производства в отдельные годы". Амортизация представляет собой бухгалтерскую запись, предназначенную для того, чтобы дать более точный отчет о доходе в виде прибыли и, следовательно, о валовом доходе компании в каждом году.
Амортизационные отчисления называются еще отчислениями на потребление капитала.
В научной литературе приводятся и другие определения рассматриваемым понятиям.
Из этого краткого обзора литературных источников можно сделать следующие выводы:
На взгляд авторов, понятия "амортизация" и "амортизационные отчисления" тесно взаимосвязаны между собой, но их нельзя отождествлять.
Амортизация - это процесс переноса основных фондов своей стоимости на выпускаемую продукцию с целью их простого воспроизводства.
Амортизационные отчисления - это результат процесса амортизации, т.е. это исчисленная сумма амортизационных отчислений за какой-либо период.
На наш взгляд, такой подход более логичен и правомерен как с теоретической, так и с практической точки зрения.
Амортизация и амортизационные отчисления как экономические категории выполняют следующие функции:
Это далеко не полный перечень тех функций, которые выполняют амортизационные отчисления, что свидетельствует об их роли и значимости в экономической политике любого государства.
Необходимо отметить, что с переходом России на рыночные отношения произошли существенные изменения.
Для действовавшей в СССР системы амортизации характерны были следующие черты;
Необходимо отметить, что данная система амортизации была недостаточно совершенной и не способствовала повышению эффективности производства по следующим причинам.
Во-первых, общая норма амортизации состояла из двух величин: нормы на реновацию и нормы на капитальный ремонт:
$$Н = Н_р + Н_{кр},$$| где | Н | - | общая норма амортизации, %; |
| $$Н_р$$ | - | норма амортизации на реновацию, %; | |
| $$Н_{кр}$$ | - | норма амортизации на капитальный ремонт, %. |
Общая норма определялась в процентах по формуле:
| где | $$П_с$$ | - | первоначальная (балансовая) стоимость основных фондов, руб.; |
| $$З_{кр}$$ | - | затраты на капитальный ремонт, руб.; | |
| $$Л_с$$ | - | ликвидационная стоимость основных фондов, руб.; | |
| $$Т_н$$ | - | нормативный срок службы. |
Наличие в общей норме амортизации нормы амортизации на капитальный ремонт не способствовало развитию отечественного машиностроения и ускорению НТП. Это связано с тем, что нормы амортизации на капитальный ремонт были довольно значительными, а амортизационные отчисления на капитальный ремонт полностью оставались в распоряжении предприятий, что заинтересовывало предприятия в проведении капитальных ремонтов, так как не хватало средств на приобретение новой техники.
В результате такой продолжительной амортизационной политики на каждом предприятии были созданы ремонтные подразделения, основной задачей которых было поддержание машин и оборудования в работоспособном состоянии. По сути в стране была создана мощная ремонтная промышленность. Официально как отрасль промышленности она нигде не значилась, но на самом деле существовала и была довольно емкой по потребляемым ресурсам. Достаточно сказать, что в ремонтной промышленности было занято более 25% всего станочного парка страны и более 7 млн человек работающих. Из этого следует, что на развитие ремонтной промышленности затрачивались огромные средства в виде амортизационных отчислений на капитальный ремонт, а следовательно, это отрицательно сказывалось на развитии отечественного машиностроения. Актуальна эта проблема и в современных условиях, несмотря на то, что отсутствует норма амортизации на капитальный ремонт, а капитальный ремонт осуществляется за счет себестоимости продукции.
Во-вторых, амортизационные отчисления на реновацию полностью не оставались в распоряжении предприятия, так как довольно значительная их часть изымалась и перераспределялась государством в произвольном порядке. В этих условиях у многих предприятий, естественно, не было достаточных средств даже на простое воспроизводство.
В-третьих, начисление амортизации в течение фактического срока службы средств труда. Такое положение в конечном итоге приводило к занижению нормы амортизации на реновацию, особенно на активную часть основных производственных фондов, и не учитывало их моральный износ.
В-четвертых, отсутствовали ускоренные методы определения амортизационных отчислений.
Начиная с 1991 г. произошли существенные позитивные изменения в амортизационной политике:
Способы начисления амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета и налогообложения имеют довольно существенные различия. Рассмотрим их сущность более подробно.
Согласно положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 амортизация основных средств может производиться одним из следующих способов:
Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока их полезного использования.
Годовая сумма амортизационных отчислений определяется при:
В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно, независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.
По основным средствам, используемым в организациях с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта, либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:
В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.
Амортизационные отчисления по основным средствам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
При начислении амортизационных отчислений по объектам основных средств, приобретенных с использованием бюджетных ассигнаций, в расчет берется стоимость объекта за минусом величины полученных сумм.
ПБУ 6/01 также определяет перечень объектов основных средств, по которым не начисляется амортизация.
В частности, по объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки т.п.), а также продуктивному скоту, буйволам, оленям, волам, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, стоимость не погашается, т.е. амортизация не начисляется. По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете.
Не подлежат амортизации также объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).
Кроме того, объекты основных средств стоимостью не более 10 тыс. руб. за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты, на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.
Амортизационные отчисления по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.
Выбор одного или нескольких способов начисления амортизационных отчислений является важным элементом в учетной и амортизационной политике предприятия.
Применение ускоренных способов начисления амортизации позволяет за более короткий срок накопить достаточные амортизационные отчисления, а затем использовать их для реконструкции и технического перевооружения производства. То есть у предприятия появляются большие инвестиционные возможности. Это первый положительный момент ускоренной амортизации. Второй выигрыш у предприятия при ускоренной амортизации заключается в том, что себестоимость продукции в первые годы эксплуатации увеличивается на величину дополнительной амортизации $$\DeltaА$$, а прибыль снизится на эту же величину, следовательно, предприятие заплатит меньший налог на прибыль на величину ($$0,24 \times \DeltaА$$).
При ускоренной амортизации может быть получена выгода и от снижения суммы налога на имущество предприятия.
Ускоренную амортизацию целесообразно проводить в том случае, когда предприятие прочно стоит на ногах, а издержки на выпуск продукции значительно ниже, чем у конкурентов. Если же предприятие находится в тяжелом финансовом положении вследствие неконкурентоспособности продукции или по другим причинам, то в этом случае лучше отказаться от применения ускоренной амортизации.
Таким образом, при выборе метода начисления амортизационных отчислений необходимо учитывать влияние следующих факторов:
Рассмотрим методику расчета амортизационных отчислений, используя различные способы их начисления.
Пример.
Линейный способ. Предприятие приняло к учету деревообрабатывающее оборудование для производства мебели, первоначальная стоимость которого 125 тыс. руб. В соответствии с классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, срок полезного использования такого оборудования установлен в пределах свыше 5 лет до 7 лет включительно. Предприятие установило срок полезного использования по этому оборудованию 6 лет. Годовая норма амортизационных отчислений в этом случае составит 16,67% (100 : 6). Ежегодно по данному объекту будут начисляться амортизационные отчисления в сумме 20 833 руб. (125 000 x 0,1667). Одна двадцатая часть этой суммы - 1736 руб. - подлежит ежемесячному перечислению на затраты производства.
Линейный способ начисления амортизационных отчислений является традиционным для отечественной практики учета. При этом способе амортизационные отчисления из года в год начисляются в одной и той же сумме в течение всего срока эксплуатации объекта. Достоинством этого способа является простота расчетов ежегодных (ежемесячных) амортизационных отчислений. Недостатком является то, что при начислении амортизации не учитываются ни объем произведенных на амортизируемом объекте основных средств продукции, ни режим эксплуатации объекта, ни напряженность производственной программы.
Способ уменьшаемого остатка. Воспользуемся данными предыдущего примера и рассчитаем суммы амортизационных отчислений по годам срока полезного использования оборудования способом уменьшаемого остатка. Результаты расчета представлены в табл. 11.6.
| Года | Остаточная стоимость на начало года, руб. | Годовая норма амортизации, % | Сумма амортизационных отчислений, руб. | Остаточная стоимость на конец года, руб. |
|---|---|---|---|---|
| 1 | 125600 | 16,67 | 20833 | 104167 |
| 2 | 104167 | 16,67 | 17364 | 86803 |
| 3 | 86803 | 16,67 | 14470 | 72333 |
| 4 | 72333 | 16,67 | 12058 | 60275 |
| 5 | 60275 | 16,67 | 10048 | 50227 |
| 6 | 50227 | 16,67 | 8373 | 41854 |
| Итого | 83146 | |||
При использовании этого метода годовая сумма амортизационных отчислений определяется следующим образом :
$$А_{год} = О_{ст} \times N$$| где | $$А_{год}$$ | - | годовая сумма амортизационных отчислений, руб.; |
| $$О_{ст}$$ | - | остаточная стоимость основных средств на начало года, руб.; | |
| N | - | норма амортизационных отчислений, исчисленная исходя из срока полезного использования объекта основных средств, %. |
В отличие от линейного способа способ уменьшения остатка предполагает последовательное уменьшение годовой суммы амортизационных отчислений. Так, если в первый год было самортизировано 16,67% первоначальной стоимости, то в последний - лишь 6,7% (8373 : 125 000) или на 10% меньше. Но что еще более важно, довольно значительная часть стоимости оборудования оказалась недоамортизированной, а именно: 41 854 руб., или 33,5%, первоначальной стоимости. ПБУ 6/01 не содержит каких-либо рекомендаций о порядке списания этой части стоимости имущества. Но если предположить, что недоамортизированная часть стоимости должна быть отнесена на затраты производства последнего, шестого года, то это составит 40,2% первоначальной стоимости [(41 854 + 8373) / 125 000 x 100%]. Такое резкое увеличение затрат может привести к значительному снижению прибыли предприятия и ухудшению его финансового состояния. Исходя из этого можно предположить, что применение способа уменьшаемого остатка без коэффициента ускорения нецелесообразно.
Способ уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения. При использовании этого способа предприятия могут применять коэффициент ускорения в размере не выше 2. Этот способ начисления амортизации разрешен по высокотехнологичным основным средствам. Применение коэффициента ускорения регламентируется рядом нормативных актов, принятых федеральными органами исполнительной власти, в частности:
Расчет амортизационных отчислений отмеченным способом представлен в табл. 11.7.
| Года | Остаточная стоимость на начало года, руб. | Норма амортизационных отчислений, % | Сумма амортизационных отчислений, руб. | Остаточная стоимость на конец года, руб. |
|---|---|---|---|---|
| 1 | 125000 | 16,67x2=33,34 | 41675 | 83325 |
| 2 | 83325 | - / - | 27781 | 55544 |
| 3 | 55544 | - / - | 18518 | 37026 |
| 4 | 37026 | - / - | 12344 | 24682 |
| 5 | 24682 | - / - | 8229 | 16453 |
| 6 | 16453 | - / - | 5485 | 10968 |
| Итого | 114032 | |||
Годовая сумма амортизационных отчислений при этом способе их начисления определяется по формуле
$$А_{год} = О_{от} \times N \times K,$$| где | K | - | коэффициент ускорения, установленный для данного вида высокотехнологичного оборудования. |
В рассматриваемом примере коэффициент ускорения составил 2, но это не означает, что не может быть использован другой коэффициент, его величина может быть и ниже 2. При использовании коэффициента ускорения достигается более высокая степень амортизируемости основных средств. В этом случае, как правило, сумма амортизационных отчислений по последнему году не рассчитывается, а считается вся остаточная стоимость. В том случае, если определена ликвидационная стоимость, то сумма амортизации последнего года ограничивается размером, необходимым для уменьшения остаточной стоимости объекта до ликвидационной. Поскольку при данном способе в первые годы списывается большая часть стоимости объекта основных средств (в первые три года переносится на затраты более 70% их стоимости), то данный способ относится к способам ускоренной амортизации.
Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. Этот способ также называют способом падающих чисел.
Годовая сумма амортизационных отчислений при этом способе определяется следующим образом:
| где | $$П_{ст}$$ | - | первоначальная стоимость объекта основных средств, руб.; |
| Т | - | сумма чисел лет срока полезного использования объекта основных средств, лет; | |
| t | - | оставшееся число лет эксплуатации объекта основных средств, лет. |
Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования также является одним из вариантов ускоренной амортизации основных средств. Конкретный расчет амортизационных отчислений на основе этого способа с учетом условия предыдущего примера представлен в табл. 11.8.
| Год | Доля амортизационных отчислений соответствующего года | Сумма амортизационных отчислений, руб. | Самортизированная часть, % |
|---|---|---|---|
| 1 | 6/21 | 35714 | 28,6 |
| 2 | 5/21 | 29762 | 23,8 |
| 3 | 4/21 | 23810 | 19,0 |
| 4 | 3/21 | 17857 | 14,3 |
| 5 | 2/21 | 11905 | 9,5 |
| 6 | 1/21 | 5952 | 4,8 |
| Итого: | 125000 | 100 | |
Как видим, годовая сумма амортизационных отчислений из года в год убывает, сумма накопленного износа, наоборот, растет, достигая к концу шестого года первоначальной или стартовой стоимости.
Способ списания стоимости пропорционально объему продукции. При этом способе величина ежегодных амортизационных отчислений зависит от количества выпускаемой продукции в соответствующем периоде. В нашем примере выпуск продукции по годам распределяется следующим образом:
1-й год - 1680; 2-й год - 1400; 3-й год - 1260; 4-й год - 980; 5-й год - 880; 6-й год - 800; всего - 7000 единиц.
Годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается по формуле
| где | $$П_{ст}$$ | - | первоначальная стоимость объекта основных средств, руб.; |
| М | - | объем продукции за весь период срока полезного использования актива, ед.; | |
| m | - | объем продукции в соответствующем году, ед. |
Амортизационные отчисления на единицу продукции за весь срок полезного использования оборудования в нашем примере составят 17,86 руб. (12 500 : 7000).
Расчет годовых сумм амортизационных отчислений по оборудованию представлен в табл. 11.9.
| Год | Объем продукции, ед. | Амортизационные отчисления на единицу продукции, руб. | Годовая сумма амортизационных отчислений, руб. | Самортизированная часть, % |
|---|---|---|---|---|
| 1 | 1680 | 17,86 | 30005 | 24,0 |
| 2 | 1400 | 17,86 | 25004 | 20,0 |
| 3 | 1260 | 17,86 | 22504 | 18,0 |
| 4 | 980 | 17,86 | 17503 | 14,0 |
| 5 | 880 | 17,86 | 15717 | 12,6 |
| 6 | 800 | 17,86 | 14267 | 11,4 |
| Итого: | 7000 | 125000 | 100 |
Этот способ начисления амортизационных отчислений еще называют производственным. В отличие от ранее рассмотренных при этом способе не производится равномерное распределение амортизационных отчислений в течение года. Сумма начисленных амортизационных отчислений помесячно зависит от конкретного объема выпуска продукции в соответствующем месяце. В результате амортизационные отчисления изменяются в строгом соответствии с изменением объема производства и поэтому переходят из разряда постоянных издержек к разряду переменных.
Целесообразность применения того или другого способа начисления амортизационных отчислений наиболее наглядно представлена в табл. 11.10.
| Год | Линейный способ | Способ уменьшаемого остатка с коэффициентом 2 | Способ по сумме чисел лет срока полезного использования | ||||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
| Годовая сумма амортизации | Сумма накопленной амортизации | Остаточная стоимость | Годовая сумма амортизации | Сумма накопленной амортизации | Остаточная стоимость | Годовая сумма амортизации | Сумма накопленной амортизации | Остаточная стоимость | |
| 1 | 20833 | 20833 | 104167 | 41675 | 41675 | 83325 | 35714 | 35714 | 89286 |
| 2 | 20833 | 41666 | 83334 | 27781 | 69456 | 55544 | 29762 | 65476 | 59524 |
| 3 | 20833 | 62499 | 62501 | 18518 | 87974 | 37026 | 23810 | 89286 | 35714 |
| 4 | 20833 | 83332 | 41668 | 12344 | 100318 | 24682 | 17857 | 107143 | 17857 |
| 5 | 20833 | 104165 | 20835 | 8229 | 108547 | 16453 | 11905 | 119048 | 5952 |
| 6 | 20833 | 125000 | - | 16453 | 125000 | - | 5952 | 125000 | - |
На основе данных таблица 11.10, 11.3, 11.4).
(рис 11.2) Амортизационные потоки при линейном способе амортизации
(рис 11.3) Амортизационные потоки при способе уменьшаемого остатка
(рис 11.4) Амортизационные потоки при способе по сумме чисел лет срока полезного использования
Линейный способ начисления амортизационных отчислений, в принципе, применим к любому виду основных средств. Вместе с тем его применение более целесообразно по отношению к пассивной части основных средств (зданиям, сооружениям и т.д.), так как их использование не связано с действием каких-либо факторов переменного характера. Но из-за кризисной ситуации этот способ в последние годы являлся преобладающим.
Ускоренные способы начисления амортизационных отчислений позволяют быстрее формировать средства амортизационного фонда и проводить ускоренную реновацию основных средств в соответствии с требованиями технического прогресса. В качестве недостатков ускоренных способов можно отметить то, что при их применении стоимость основных средств по балансу имеет большие отклонения от их рыночной стоимости. Это расхождение возникает в результате более быстрого снижения балансовой стоимости объектов основных средств по сравнению с их рыночной стоимостью.
Кроме того, как было отмечено выше, применение способа уменьшаемого остатка целесообразно лишь в случае использования предприятием коэффициента ускорения. В противном случае этот способ не обеспечивает полной амортизируемости объектов основных средств.
Таким образом, если администрация предприятия стремится к интенсивному использованию объектов основных средств, то списание их стоимости наиболее целесообразно осуществить либо по сумме чисел лет срока полезного использования, либо пропорционально объему продукции (работ). Первый вариант позволяет быстрее накапливать средства на обновление и расширение производственной базы; а второй - избежать перекосов в стоимости продукции из-за неритмичной работы предприятия.
Начисление амортизационных отчислений по амортизационному имуществу для целей налогообложения имеет некоторые особенности по сравнению с амортизацией для целей бухгалтерского учета. В частности, ст. 256 гл. 25 Налогового кодекса РФ дает расширенную трактовку амортизируемого и неамортизируемого имущества.
К амортизируемому имуществу в целях налогообложения не относятся земля и другие объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально производственные запасы, товары, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционы).
В состав амортизируемого имущества для целей налогообложения также не включаются:
Кроме того, в соответствии со ст. 251 гл. 25 НК РФ не включается в состав амортизируемого имущества:
Из состава амортизируемого имущества для целей налогообложения также исключаются основные средства:
При расконсервировании объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации.
Предприятия начисляют амортизационные отчисления для целей налогообложения одним из следующих методов с учетом особенностей, определенных ст. 259 Налогового кодекса РФ:
| а) линейным методом; |
| б) нелинейным методом. |
Оба эти метода в равной степени могут быть использованы для расчета амортизационных отчислений как по основным средствам, так и по нематериальным активам. Сумма амортизации определяется налогоплательщиками ежемесячно по каждому объекту амортизируемого имущества.
Как и для целей бухгалтерского учета, для целей налогообложения начисление амортизационных отчислений по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. Прекращается начисление амортизационных отчислений по объекту амортизируемого имущества с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества предприятия по любым основаниям.
Если организация в течение какого-либо календарного месяца была учреждена, ликвидирована, реформирована или иначе преобразована таким образом, что налоговый период для нее начинается либо заканчивается до окончания календарного месяца, то амортизация начисляется с учетом следующих особенностей:
Отмеченное положение не распространяется на организации, изменяющие свою организационно-правовую форму.
До введения в действие положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" начисление амортизационных отчислений осуществлялось в соответствии с постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 г. № 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР". С введением отмеченного положения предприятия получили возможность самостоятельно определять срок полезного использования основных средств, а значит, и устанавливать нормы амортизационных отчислений. Вместе с тем возможность самостоятельного определения сроков полезного использования практически не использовалась предприятиями до введения гл. 25 Налогового кодекса РФ. Это объяснялось тем, что в любом случае для целей налогообложения в расчет принималась сумма амортизационных отчислений, начисленных в соответствии с постановлением № 1072, и предприятия для обеспечения единообразия бухгалтерского и налогового учета не использовали предоставленные возможности.
Единые нормы амортизации предусматривали группировку основных средств независимо от сроков полезного использования. Например, все здания были объединены в группу "Здания", в которой выделялись такие подгруппы, как "Здания производственные и непроизводственные", "Сборно-разборные и передвижные здания", "Овоще- и фруктохранилища", "Жилые здания". "Машины и оборудование" подразделялись на силовые и рабочие. "Рабочие машины и оборудование" классифицировались по отраслям, например "Машины и оборудование нефтеперерабатывающей промышленности", "Машины и оборудование газовой промышленности" и т.д.
С применением гл. 25 Налогового кодекса РФ с 01.01.2002 г. основные средства предприятий объединяются в амортизационные группы в соответствии со сроком полезного использования. Статьей 258 Налогового кодекса РФ определено десять амортизационных групп, устанавливающих соответствующий диапазон сроков полезного использования основных средств.
По тем основным средствам, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей.
В первую амортизационную группу входит все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно. В состав данной группы включены только машины и оборудование, которые представлены в основном инструментами разных производств.
Вторая амортизационная группа включает имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно. В этой группе числятся две подгруппы: машины и оборудование и многолетние насаждения.
Третья группа объединяет имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно. Она включает следующие подгруппы: сооружения и передаточные устройства, машины и оборудование, средства транспортные, а также основные средства, не включенные в другие группировки.
К четвертой амортизационной группе относится имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно. В качестве подгрупп в этой группе выступают здания (кроме жилых), сооружения и передаточные устройства, машины и оборудование, инвентарь производственный и хозяйственный, скот рабочий, насаждения многолетние (ягодных культур).
В пятую группу включено имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно. В этой группе выделяют здания и сооружения и передаточные устройства, машины и оборудование, средства транспортные, насаждения многолетние (лимон, апельсин и др.).
К шестой амортизационной группе отнесено имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно. Эта группа объединяет сооружения и передаточные устройства, жилища, машины и оборудование, средства транспортные, насаждения многолетние (косточковых культур).
Седьмая группа включает имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно. Эта амортизационная группа включает здания (кроме жилых), сооружения и передаточные устройства, машины и оборудование, средства транспортные, насаждения многолетние и основные средства, не включенные в другие группировки.
К восьмой амортизационной группе относится имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно. В его состав входят здания (кроме жилых), сооружения и передаточные устройства, машины и оборудование, транспортные средства, инвентарь производственный и хозяйственный.
К девятой амортизационной группе отнесено имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно. Оно объединяет следующие подгруппы: здания (кроме жилых), сооружения и передаточные устройства, машины и оборудование, транспортные средства.
Десятая, последняя амортизационная группа включает имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет. В эту группу входят следующие подгруппы: здания (кроме жилых), сооружения и передаточные устройства, жилища, машины и оборудование, транспортные средства, многолетние насаждения (винограда, декоративных озеленительных, лесозащитных полос и др.).
При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:
$$K = [1 : n] \times 100%,$$| где | K | - | норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества; |
| n | - | срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах. |
Линейный метод начисления амортизации налогоплательщики применяют в обязательном порядке к зданиям, сооружениям и передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов. Но поскольку в составе этих групп основных средств наряду со зданиями, сооружениями и передаточными устройствами имеются также машины и оборудование, а также транспортные средства и инвентарь, то по последним предприятие вправе применить как линейный, так и нелинейный метод начисления амортизации.
Пример. В распоряжении предприятия имеется следующее имущество:
Для того чтобы определить, какой метод начисления амортизации может использовать предприятие, вначале необходимо установить, к какой амортизационной группе относится то или другое имущество. Классификация имущества по амортизационным группам в зависимости от срока полезного использования основных средств представлена ниже.
Восьмая группа
(по срокам полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно).
Здания: здание бескаркасное со стенами обличенной каменной кладки.
Сооружения и передаточные устройства: подъездные железнодорожные пути.
Машины и оборудование: провода и кабели силовые. Инвентарь: несгораемый шкаф и сейф.
Девятая группа
(по срокам полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно).
Здания: овощехранилище с каменными стенами.
Транспортные средства: вагоны грузовые магистральные крытые.
Десятая группа
(имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет). Здания: здание с железобетонными каркасами.
Как видно, все имущество предприятия входит в восьмую - десятую амортизационные группы. По зданиям, сооружениям и передаточным устройствам во всех отмеченных группах предприятие в соответствии со ст. 259 НК РФ может применять только линейный метод начисления амортизации. По остальному имуществу (машинам и оборудованию, транспортным средствам, производственному и хозяйственному инвентарю) предприятие самостоятельно определяет, какой метод начисления амортизации выбрать: линейный или нелинейный.
По остальным амортизационным группам имущества предприятие вправе самостоятельно выбирать метод начисления амортизационных отчислений.
При использовании нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
При применении нелинейного метода норма амортизации объекта амортизируемого имущества определяется по формуле
$$K = [2 : n] \times 100%,$$| где | K | - | норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества; |
| n | - | срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах. |
Этот метод начисления амортизационных отчислений в некотором смысле схож со способом уменьшаемого остатка, используемым для расчета амортизационных отчислений в целях бухгалтерского учета.
Отличие заключается в том, что с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта основных средств достигает 20% от его первоначальной (восстановительной) стоимости, амортизация по нему начисляется в следующем порядке: остаточная стоимость объекта амортизационного имущества в целях начисления амортизации фиксируется как базовая стоимость для дальнейших расчетов, а сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении данного объекта основных средств определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.
Пример. Предприятие приобрело объект основных средств - сепаратор для сортировки лома и отходов цветных металлов. Согласно классификации основных средств сепаратор относится к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно.
Первоначальная стоимость этого сепаратора на момент ввода его в эксплуатацию составила 35 000 руб., срок полезного использования определен на уровне 4 лет (48 месяцев).
Если предприятие будет использовать линейный метод начисления амортизационных отчислений, то норма амортизации составит:
$$1 : 48 \times 100% = 2,083%.$$Тогда сумма ежемесячных амортизационных отчислений будет равна:
$$35 000 \times 2,083 : 100 = 729\text{ руб.}$$При применении предприятием нелинейного метода сумма на численной за один месяц амортизации определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, исчисленной для данного объекта.
При применении нелинейного метода ежемесячная норма амортизации, как было отмечено выше, определяется по формуле
$$K = 2 : n \times 100%,$$ $$K = 2 : 48 \times 100% = 4,167%.$$Результаты расчетов при использовании нелинейного метода представлены в табл. 11.11.
| Месяц | Стоимость на начало месяца, руб. | Норма амортизации, % | Сумма амортизации, руб. | Стоимость на конец месяца, руб. |
|---|---|---|---|---|
| 1 | 35000 | 4,167 | 1458 | 33542 |
| 2 | 33542 | 4,167 | 1398 | 32144 |
| 3 | 32144 | 4,167 | 1307 | 30837 |
| 4 | 30837 | 4,167 | 1285 | 29552 |
| 5 | 29552 | 4,167 | 1231 | 38321 |
| 6 | 28321 | 4,167 | 1180 | 27141 |
| 7 | 27141 | 4,167 | 1131 | 26010 |
| 8 | 26010 | 4,167 | 1084 | 24926 |
| 9 | 24926 | 4,167 | 1039 | 23887 |
| 10 | 23887 | 4,167 | 995 | 22892 |
| 11 | 22892 | 4,167 | 954 | 21938 |
| 12 | 21938 | 4,167 | 914 | 21024 |
| 13 | 21024 | 4,167 | 876 | 20148 |
| 14 | 20148 | 4,167 | 840 | 19308 |
| 15 | 19308 | 4,167 | 805 | 18503 |
| 16 | 18503 | 4,167 | 771 | 17732 |
| 17 | 17732 | 4,167 | 739 | 16993 |
| 18 | 16993 | 4,167 | 708 | 16285 |
| 19 | 16285 | 4,167 | 679 | 15606 |
| 20 | 15606 | 4,167 | 650 | 14956 |
| 21 | 14956 | 4,167 | 623 | 14333 |
| 22 | 14333 | 4,167 | 597 | 13736 |
| 23 | 13376 | 4,167 | 572 | 13164 |
| 24 | 13164 | 4,167 | 549 | 12615 |
| 25 | 12615 | 4,167 | 526 | 12089 |
| 26 | 12089 | 4,167 | 504 | 11858 |
| 27 | 11585 | 4,167 | 483 | 11102 |
| 28 | 11102 | 4,167 | 463 | 10639 |
| 29 | 10639 | 4,167 | 443 | 10196 |
| 30 | 10196 | 4,167 | 425 | 9771 |
| 31 | 9771 | 4,167 | 407 | 9364 |
| 32 | 9364 | 4,167 | 390 | 8974 |
| 33 | 8974 | 4,167 | 374 | 8600 |
| 34 | 8600 | 4,167 | 358 | 8242 |
| 35 | 8242 | 4,167 | 343 | 7899 |
| 36 | 7899 | 4,167 | 329 | 7570 |
| 37 | 7570 | 4,167 | 315 | 7255 |
| 38 | 7255 | 4,167 | 302 | 6953 |
| 39 | 6953 | 10 | 695 | 6258 |
| 40 | 6258 | 10 | 695 | 5563 |
| 41 | 5563 | 10 | 695 | 4868 |
| 42 | 4868 | 10 | 695 | 4173 |
| 43 | 4173 | 10 | 695 | 3478 |
| 44 | 3478 | 10 | 695 | 2783 |
| 45 | 2783 | 10 | 695 | 2088 |
| 46 | 2088 | 10 | 696 | 1392 |
| 47 | 1392 | 10 | 696 | 696 |
| 48 | 696 | 10 | 696 | 0 |
По данным табл. 11.11 к концу тридцать восьмого месяца стоимость объекта основных средств достигла 20% (695 руб.) от первоначальной стоимости. Таким образом, эта величина принимается за базовую, и в последующие десять месяцев до конца срока полезного использования сепаратора амортизация по нему начисляется линейным методом, т.е. равномерно, по 695-696 руб. в месяц.
Совмещение нелинейной и линейной амортизации является более целесообразным. Опыт применения такого способа амортизации имеет место в некоторых развитых странах. При этом возможны различные его вариации. Например, во Франции ускоренная амортизация с расчетом отчислений на базе убывающей остаточной стоимости применяется в первые несколько лет, после чего списание остаточной стоимости производится линейно с применением повышенных коэффициентов. В Великобритании при применении нелинейной методики единовременное списание остаточной стоимости возможно при достижении ею определен ной величины.
В соответствии со ст. 259 НК РФ в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, предприятия могут применять специальный поправочный коэффициент к основной норме амортизации в размере не выше 2.
Налогоплательщики, использующие амортизируемые основные средства для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, вправе использовать специальный коэффициент только при начислении амортизации в отношении указанных основных средств.
Под агрессивной средой для целей налогообложения понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.
Для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3.
Данные положения не распространяются на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, в случае, если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом.
Это означает, что по соответствующим основным средствам налогоплательщики могут применять коэффициенты ускоренной амортизации от 1 до 2 и от 1 до 3.
Применение конкретных специальных коэффициентов к основной норме амортизации должно быть закреплено в учетной политике организации.
Пример. Организация использует оборудование, которое эксплуатируется в условиях агрессивной среды. Оборудование относится к шестой группе амортизируемого имущества со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно. Стоимость оборудования - 65 тыс. руб. Срок полезного использования, установленный организацией, составляет 12 лет, или 144 месяца. Для амортизации оборудования применяется линейный метод. Учетной политикой организации предусмотрено применение специального коэффициента к основной норме амортизации в размере 1,5.
Исходя из условия ежемесячная норма амортизации будет определена следующим образом:
$$K = [1 : 144] \times 100% \times 1,5 = 1,04%.$$Сумма амортизационных отчислений, начисленных за месяц, составит:
$$65 тыс. руб. \times 1,04 : 100 = 676\text{ тыс. руб.}$$Организации-налогоплательщики, передавшие (получившие) основные средства, которые являются предметом договора лизинга, заключенного до введения в действие гл. 25 НК РФ, вправе начислять амортизацию по этому имуществу с применением методов и норм, существовавших на момент передачи (получения) имущества, а также с применением специального коэффициента не выше 3.
Наряду с применением повышающих коэффициентов к основной норме амортизации гл. 25 НК РФ предусмотрено использование и понижающих коэффициентов.
В частности, по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 тыс. руб. и 400 тыс. руб., основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5.
Организации, получившие указанные легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы в лизинг, включают это имущество в состав соответствующей амортизационной группы и применяют основную норму амортизации со специальным коэффициентом 0,5.
Допускается также применение предприятиями пониженных норм амортизации по решению руководителя организации, которое закрепляется в учетной политике для целей налогообложения. При этом использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода.
В том случае, если предприятие реализует имущество, по которому были использованы пониженные нормы амортизации, перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации против норм, предусмотренных ст. 259 НК РФ, в целях налогообложения не производится.
Если организация приобретает основные средства, бывшие в употреблении, и применяет в отношении их линейный метод начисления амортизации, то она вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.
Основные фонды на предприятии в процессе их эксплуатации постоянно изнашиваются, и для поддержания их в работоспособном состоянии периодически необходимо проводить их ремонт.
Различают три вида ремонта: восстановительный, текущий и капитальный.
Восстановительный ремонт - это особый вид ремонта, вызываемый различными обстоятельствами: стихийными бедствиями (наводнение, пожар, землетрясение), военными разрушениями, длительным бездействием основных фондов. Восстановительный ремонт осуществляется за счет специальных средств государства.
Текущий ремонт - это мелкий ремонт, он производится в процессе функционирования основных фондов, как правило, без длительного перерыва процесса производства. При мелком ремонте заменяются отдельные детали и узлы, осуществляются определенные починочные работы и другие мероприятия.
Капитальный ремонт - это существенный ремонт основных фондов, он связан с полной разборкой машины, заменой всех изношенных деталей и узлов. После капитального ремонта технические параметры машины должны приблизиться к первоначальным.
Модернизация представляет собой техническое усовершенствование основных фондов с целью устранения морального снашивания и повышения технико-экономических показателей до уровня новейшего оборудования. По степени обновления различают частичную и комплексную модернизацию (коренная переделка). По способам и задачам проведения различают модернизацию типовую и целевую. Типовая модернизация - это массовые однотипные изменения в серийных конструкциях; целевая - усовершенствования, связанные с потребностями конкретного производства.
Условную экономию или дополнительную прибыль от проведения модернизации можно определить по формуле
$$\DeltaC = \DeltaП = (С_1 - С_2) \times V_2,$$| где | $$\DeltaС$$ | - | снижение себестоимости продукции; |
| $$\DeltaП$$ | - | дополнительная прибыль; | |
| $$С_1, С_2$$ | - | себестоимость изготовления единицы продукции до и после проведения модернизации; | |
| $$V_2$$ | - | объем выпуска продукции после модернизации. |
Все расходы, связанные с ремонтом ОПФ (кроме восстановительного), включаются в состав затрат на производство и реализацию продукции.
В целях равномерного включения предстоящих расходов на ремонт объектов основных средств в затраты на производство (расходы на продажу) отчетного периода организация может создавать резерв расходов на ремонт основных средств (в том числе арендованных). Для принятия решения об образовании резерва расходов на ремонт основных средств используются документы, подтверждающие правильность определения ежемесячных отчислений, как, например, дефектные ведомости (обосновывающие необходимость проведения ремонтных работ); данные о первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объектов основных средств; сметы на проведение ремонтов; нормативы и данные о сроках проведения ремонтов; итоговый расчет отчислений в резерв расходов на ремонт основных средств.
При образовании резерва расходов на ремонт основных средств в затраты на производство (расходы на продажу) включается сумма отчислений, исчисленная исходя из годовой сметной стоимости ремонта.
Пример. Годовая смета затрат на ремонт основных средств составляет 600 тыс. руб., ежемесячная сумма резервирования составит 50 тыс. руб. (600 тыс. руб. : 12 месяцев).
По мере выполнения ремонтных работ фактические затраты, связанные с их проведением, независимо от способа их выполнения (хозяйственного или с привлечением подрядчика), списываются в дебет счета учета резервов предстоящих расходов (соответствующего субсчета) в корреспонденции с кредитом, либо счета, на котором предварительно учитываются указанные затраты, либо счетами учета расчетов.
Ремонт и содержание объектов основных фондов непроизводственного назначения осуществляются за счет чистой прибыли предприятия - прибыли после налогообложения.
Затраты на ремонт в значительной степени зависят от физического износа основных производственных фондов, качества проводимых ремонтов и уровня квалификации персонала, обслуживающего машины и оборудование. Поэтому на каждом предприятии необходимо стремиться к тому, чтобы не допускать чрезмерного физического и морального износа оборудования. Если на предприятии физический износ активной части основных фондов существенный (превышает 50%), то в этом случае приходится создавать мощные ремонтные подразделения, чтобы можно было поддерживать машины и оборудование в работоспособном состоянии. Численность ремонтного персонала в этом случае может доходить до 60% общей численности рабочих. Особенно это характерно для горнорудных предприятий. В этих условиях затраты на ремонт очень значительные и предприятию необходимо найти пути их уменьшения. Направлений снижения затрат на ремонт достаточно много, рассмотрим основные из них.
Во-первых, на предприятии должны своевременно и качественно проводиться планово-предупредительные ремонты (ППР), что существенно снизит аварийность, а следовательно, простои оборудования и затраты на средние и капитальные ремонты.
Во-вторых, прежде чем приступать к капитальному ремонту, необходимо тщательно проанализировать в экономическом плане, что более выгодно - капитальный ремонт или приобретение новой техники. Известно, что затраты на капитальный ремонт очень значительны и сопоставимы с затратами на приобретение новой техники, а иногда и больше. Естественно, в этом случае необходимо отдавать предпочтение новой технике.
Особенно экономически невыгодно проводить второй и третий капитальный ремонт.
Во многих случаях капитальный ремонт не устраняет моральный износ, поэтому довольно часто экономически целесообразно капитальный ремонт проводить совместно с модернизацией. Но и здесь необходимо просчитать, что более выгодно для предприятия - капитальный ремонт совместно с модернизацией или приобретение новой техники.
В-третьих, восстановление изношенных деталей непосредственно на предприятии, особенно когда в них наблюдается острый дефицит.
Восстановление изношенных деталей позволяет:
Восстановление изношенных деталей с экономической точки зрения выгодно:
при сравнении с приобретением новых деталей:
$$(C_в + ЕК_в)g \le (Ц + З_{тр});$$при сравнении с изготовлением новых деталей собственными средствами:
$$(C_в + ЕК_в)g \le (С_{изг} + ЕК_{изг}),$$| где | $$С_в$$ | - | себестоимость восстановления деталей; |
| Е | - | коэффициент эффективности капитальных вложений; | |
| $$К_в$$ | - | капитальные вложения для приобретения специального оборудования, необходимого для восстановления изношенных деталей (если в этом есть необходимость); | |
| g | - | коэффициент, учитывающий разницу в сроках службы новой и восстановленной детали, который определяется соотношением срока службы новой детали к сроку службы восстановленной, доли ед.; | |
| $$З_{тр}$$ | - | транспортные затраты на доставку деталей от изготовителя до предприятия; | |
| $$С_{изг}$$ | - | себестоимость изготовления новой детали собственными силами; | |
| $$К_{изг}$$ | - | капитальные вложения для приобретения оборудования, необходимого для изготовления деталей (если в этом есть необходимость). |
Практика показывает, что восстановление изношенных деталей экономически оправдано на средних и особенно крупных предприятиях.
Существуют и другие пути снижения затрат на ремонт, но минимальные затраты на ремонт достигаются на тех предприятиях, которые своевременно обновляют активную часть основных фондов, не допуская чрезмерного морального и физического износа, в том числе и за счет применения ускоренной амортизации.
Улучшение использования основных средств отражается на финансовых результатах работы предприятия за счет: увеличения выпуска продукции; снижения себестоимости; улучшения качества продукции; снижения налога на имущество и увеличения чистой прибыли.
Улучшения использования основных средств на предприятии можно достигнуть путем:
Пути улучшения использования основных средств зависят от конкретных условий, сложившихся на предприятии за тот или иной период времени.
Основные фонды являются наиболее значимой составной частью имущества предприятия и его внеоборотных активов.
Основные средства - это основные фонды, выраженные в стоимостном измерении.
Основные средства - это средства труда, которые неоднократно участвуют в производственном процессе, сохраняя при этом свою натуральную форму, а их стоимость переносится на производимую продукцию частями по мере снашивания.
В соответствии с положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:
| а) | использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, либо для управленческих нужд организации; |
| б) | использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. |
Сроком полезного использования является период, в течение которого использование основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объем работ в натуральном выражении), ожидаемых к получению в результате использования этих основных средств;
| в) | организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; |
| г) | способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. |
Объекты основных средств со стоимостью не более 10 000 руб. за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в организации должен быть организован контроль за их движением.
Для учета, оценки и анализа основные средства (фонды) классифицируются по ряду признаков (рис 11.1).
(рис 11.1) Классификация основных средств (фондов)
По принципу вещественно-натурального состава они подразделяются на: здания, сооружения, передаточные устройства, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительную технику, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие основные средства, а также земельные участки, находящиеся в собственности предприятия, учреждения.
По функциональному назначению основные фонды делятся на производственные и непроизводственные. К производственным основным фондам относятся те средства труда, которые непосредственно участвуют в производственном процессе (машины, оборудование и т.п.), создают условия для его нормального осуществления (производственные здания, сооружения, электросети и др.) и служат для хранения и перемещения предметов труда.
Непроизводственные основные фонды - это основные фонды, которые непосредственно не участвуют в производственном процессе (жилые дома, детские сады и ясли, школы, больницы и др.), но находятся в ведении промышленных предприятий.
По принадлежности основные фонды подразделяются на собственные и арендованные.
Основные производственные фонды в зависимости от степени их воздействия на предмет труда разделяют на активные и пассивные.
К активным относятся такие основные фонды, которые в процессе производства непосредственно воздействуют на предмет труда, видоизменяя его (машины и оборудование, технологические линии, измерительные и регулирующие приборы, транспортные средства).
Все остальные основные фонды можно отнести к пассивным, так как они непосредственно не воздействуют на предмет труда, а создают необходимые условия для нормального протекания производственного процесса (здания, сооружения и др.).
По степени использования основные средства подразделяются на находящиеся:
Основные средства в зависимости от имеющихся у организации прав на них подразделяются на:
Для анализа качественного состояния основных средств на предприятии необходимо знать их структуру. Различают производственную (видовую), технологическую и возрастную структуру основных средств.
Под производственной структурой понимается соотношение различных групп основных производственных фондов (ОПФ) по вещественно-натуральному составу в их общей среднегодовой стоимости.
Производственная (видовая) структура основных фондов промышленности в динамике показана в табл. 11.1.
| Год | Основные фонды промышленного назначения - всего | В том числе | ||||
|---|---|---|---|---|---|---|
| здания | сооружения(включая передаточные устройства | машины и оборудование | транспортные средства | другие виды основных фондов | ||
| 1990 | 100 | 26,3 | 30,8 | 39,7 | 2,4 | 0,8 |
| 1995 | 100 | 31,3 | 37,4 | 28,3 | 2,5 | 0,5 |
| 1998 | 100 | 28,2 | 35,1 | 32,7 | 2,7 | 1,3 |
| 1999 | 100 | 27,7 | 35,5 | 32,9 | 2,7 | 1,2 |
| 2000 | 100 | 27,1 | 33,2 | 35,6 | 2,9 | 1,2 |
| 2001 | 100 | 24,7 | 32,9 | 37,7 | 3,4 | 1,3 |
| 2002 | 100 | 20,7 | 37,9 | 37,1 | 3,1 | 1,2 |
Российский статистический ежегодник. 2003.
Важнейшим показателем производственной структуры ОПФ является доля активной части в их общей стоимости. Это связано с тем, что объем выпуска продукции, производственная мощность предприятия, другие экономические показатели работы предприятия в значительной мере зависят от величины активной части ОПФ. Поэтому повышение ее доли до оптимального уровня является одним из направлений совершенствования производственной структуры ОПФ на предприятии.
Производственная структура ОПФ на предприятии зависит от следующих факторов: специфики предприятия; ускорения НТП; уровня концентрации, специализации, кооперирования и диверсификации производства; географического местонахождения и др.
Технологическая структура ОПФ характеризует их распределение по структурным подразделениям предприятия в процентном выражении от их общей стоимости. В "узком" плане технологическая структура может быть представлена, например, как доля отдельных видов станков в общем количестве станочного парка или как доля автосамосвалов в общем количестве автотранспорта, имеющегося на предприятии.
Возрастная структура ОПФ характеризует их распределение по возрастным группам (до 5 лет; от 5 до 10 лет; от 10 до 15 лет; от 15 до 20 лет; свыше 20 лет). Средний возраст оборудования рассчитывается как средневзвешенная величина. Такой расчет может быть осуществлен как в целом по предприятию, так и по отдельным группам машин и оборудования.
Основная задача на предприятии должна сводиться к тому, чтобы не допускать чрезмерного старения ОПФ (особенно активной части), так как от этого зависит уровень их физического и морального износа, а следовательно, и результаты работы предприятия. Возрастная структура производственного оборудования в промышленности в динамике показана в табл. 11.2. Из данных этой таблицы следует, что в России за период 1970-2002 гг. наблюдалась устойчивая и негативная тенденция увеличения среднего возраста машин и оборудования. За анализируемый период он увеличился с 8,42 до 20,1 года, т.е. в 2,4 раза.
| Годы | |||||||||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
| 1970 | 1980 | 1990 | 1995 | 1996 | 1997 | 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | |
| Все оборудование(на конец года), из него в возрасте, лет: | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 |
| до 5 | 40,8 | 35,5 | 29,4 | 10,1 | 7,2 | 5,2 | 4,1 | 4,1 | 4,7 | 5,7 | 6,7 |
| 6-10 | 30,0 | 28,7 | 28,3 | 29,8 | 27,5 | 24,1 | 20,1 | 15,2 | 10,2 | 7,6 | 5,8 |
| 11-15 | 14,0 | 15,6 | 16,5 | 21,9 | 23,4 | 24,7 | 25,3 | 25,7 | 25,5 | 23,2 | 20,0 |
| 16-20 | 6,9 | 9,5 | 10,8 | 15,0 | 16,1 | 17,5 | 18,9 | 20,1 | 21,0 | 21,9 | 22,6 |
| более 20 | 8,3 | 10,7 | 15,0 | 23,2 | 25,8 | 29,0 | 31,6 | 34,8 | 38,2 | 41,6 | 44,9 |
| Средний возраст, лет | 8,42 | 9,47 | 10,80 | 14,25 | 15,16 | 16,09 | 17,01 | 17,89 | 18,7 | 19,4 | 20,1 |
Российский статистический ежегодник. 2003. С. 354.
Основные средства (основной капитал) являются важнейшим фактором производства, а в условиях рыночной экономики и ускорения НТП роль этого фактора в национальной экономике существенно возрастает.
Экономическое и социальное значение основных средств на макроуровне обусловливается многими причинами.
Во-первых, основные средства являются существенной частью национального богатства страны, с их возрастанием увеличивается и национальное богатство страны (табл. 11.3).
| Год | Всего | В том числе | |||
|---|---|---|---|---|---|
| Основные фонды, включая незавершенное строительство | Материальные оборотные средства | Домашнее хозяйство | |||
| Всего | Из них основные фонды | ||||
| 1980 | 100 | 71 | 65 | 12 | 17 |
| 1990 | 100 | 73 | 66 | 11 | 16 |
| 2000 | 100 | 87 | 80 | 6 | 7 |
| 2002 | 100 | 84 | 77 | 7 | 9 |
| 2003 | 100 | 82 | 75 | 7 | 11 |
Российский статистический ежегодник. 2003. С. 302.
Во-вторых, от величины основных фондов, особенно их качественного состояния, в значительной степени зависит конкурентоспособность отечественной продукции и эффективность производства.
В-третьих, от количественного и качественного состояния особенно активной части основных фондов зависит уровень механизации и автомеханизации труда со всеми вытекающими экономическими и социальными последствиями.
В-четвертых, от величины и качественного состояния основных производственных фондов в народном хозяйстве в значительной степени зависят темпы экономического роста в стране.
В-пятых, наличие достаточной величины основных фондов - это основа для экономической безопасности страны и ее обороноспособности.
Оценка основных фондов - это денежное выражение их стоимости. Применяются три вида их оценки: первоначальная, восстановительная и остаточная стоимость основных средств.
Первоначальная стоимость основных средств - стоимость, слагающаяся из затрат по их возведению (сооружению) или приобретению, включая расходы по их доставке и установке, а также иные расходы, необходимые для доведения данного объекта до состояния готовности к эксплуатации по назначению.
В условиях переходного периода к рыночным отношениям расширяются возможности поступления основных средств на предприятия. Поэтому в зависимости от способа поступления активных основных средств их первоначальная стоимость определяется следующим образом:
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ и положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01.
Изменение первоначальной стоимости объектов основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.
Велика роль основных фондов на микроуровне, так как от величины их стоимости и качественного состояния в значительной мере зависят:
Поэтому на каждом предприятии надо управлять не только процессом создания и обновления основного капитала, но и его эффективного использования.
Восстановительная стоимость основных средств - это стоимость их воспроизводства в современных условиях. Величина отклонения восстановительной стоимости основных фондов от их первоначальной стоимости зависит от темпов ускорения НТП, уровня инфляции и др. Своевременная и объективная переоценка основных фондов имеет очень важное значение прежде всего для их простого и расширенного воспроизводства.
В условиях инфляции переоценка основных фондов на предприятии позволяет:
В период перехода к рыночной экономике в России, который сопровождался спадом производства и высоким уровнем инфляции, переоценка основных средств осуществлялась ежегодно. Последняя была проведена в 1997 г.
После этого периода предприятия самостоятельно определяют целесообразность осуществления переоценки своих основных средств.
Переоценка объектов основных средств производится с целью определения реальной стоимости объектов основных средств путем приведения первоначальной стоимости объектов основных средств к их рыночным ценам и условиям воспроизводства на дату переоценки.
В целях проведения переоценки объектов основных средств в организации должна быть проведена подготовительная работа по осуществлению переоценки объектов основных средств, в частности проверка наличия объектов основных средств, подлежащих переоценке.
Решение организации о проведении переоценки по состоянию на начало отчетного года оформляется соответствующим распорядительным документом, обязательным для всех служб организации, которые будут задействованы в переоценке основных средств, и сопровождено подготовкой перечня объектов основных средств, подлежащих переоценке.
В перечне рекомендуется указать следующие данные об объекте основных средств: точное название; дату приобретения, сооружения, изготовления; дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.
Исходными данными для переоценки объектов основных средств являются: первоначальная стоимость или текущая (восстановительная) стоимость (если данный объект переоценивался ранее), по которой они учитываются в бухгалтерском учете по состоянию на 31 декабря предыдущего отчетного года; сумма амортизации, начисленная за все время использования объекта по состоянию на указанную дату; документально подтвержденные данные о текущей (восстановительной) стоимости переоцениваемых объектов основных средств по состоянию на 1 января отчетного года.
Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.
Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском отчете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.
Остаточная стоимость представляет собой разницу между первоначальной или восстановительной стоимостью и суммой износа, т.е. это та часть стоимости основных средств, которая еще не перенесена на производимую продукцию.
Оценка основных средств по их остаточной стоимости необходима прежде всего для того, чтобы знать их качественное состояние, в частности определить коэффициенты годности и физического износа и составления бухгалтерского баланса.
Основные фонды оцениваются по ликвидационной стоимости, по которой оценивается объект основных средств при реализации.
Для определения ликвидационной стоимости необходимо к остаточной стоимости прибавить расходы по ликвидации и вычесть стоимость реализованных материалов от разборки.
Стоимостная оценка основных фондов необходима для их учета, анализа и планирования, а также для определения объема и структуры капитальных вложений.
Физический износ основных средств. Основные средства, участвующие в процессе производства, постепенно утрачивают свои первоначальные характеристики вследствие их эксплуатации и естественного снашивания. Под физическим износом понимается потеря средствами труда своих первоначальных качеств.
Уровень физического износа основных средств зависит от первоначального качества основных фондов; степени их эксплуатации; уровня агрессивности среды, в которой функционируют основные фонды; уровня квалификации обслуживающего персонала; своевременности проведения ППР и др. Учет этих факторов в работе предприятий может в значительной мере повлиять на физическое состояние основных фондов.
Для характеристики степени физического износа основных фондов используется ряд показателей.
Коэффициент физического износа основных фондов ($$K_{и.ф}$$):
| где | И | - | сумма износа основных фондов (начисленная амортизация) за весь период их эксплуатации; |
| $$П_с$$ | - | первоначальная (балансовая) или восстановительная стоимость основных фондов. |
Коэффициент физического износа основных фондов может быть определен по отдельным инвентарным объектам и на основе данных о фактическом сроке их службы.
Для объектов, фактический срок службы которых ниже нормативного, расчет ведется по формуле
| где | $$Т_Ф$$ и $$Т_Н$$ | - | фактический и нормативный сроки службы данного инвентарного объекта. |
Для объектов, у которых фактический срок службы равен нормативному или превысил его, коэффициент физического износа рассчитывается по следующей формуле:
| где | $$Т_В$$ | - | возможный остаточный срок службы данного инвентарного объекта сверх фактически достигнутого в данный момент срока службы. Чаще всего он определяется экспертным путем. |
Коэффициент физического износа зданий и сооружений может быть рассчитан по формуле:
| где | $$d_i$$ | - | удельный вес i-го конструктивного элемента в стоимости здания, %; |
| $$\alpha_i$$ | - | процент износа i-го конструктивного элемента здания. |
За последние годы уровень физического износа основных фондов все время возрастает и практически достиг критической величины. Это наблюдается во всех отраслях народного хозяйства, о чем свидетельствуют данные, представленные в табл. 11.4.
| Годы | |||||||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
| 1995 | 1996 | 1997 | 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | |
| Все основные фонды, из них по основному виду деятельности: | 38,6 | 39,4 | 40,6 | 42,2 | 41,9 | 42,4 | 45,8 | 47,9 | 49,5 |
| промышленность - всего | 46,2 | 48,5 | 50,5 | 52,4 | 52,9 | 52,4 | 51,5 | 52,9 | 52,9 |
| в том числе: здания, сооружения и передаточные устройства | 39,2 | 41,0 | 42,3 | 44,1 | 44,8 | 44,3 | 44,6 | 47,5 | 48,1 |
| из них: здания | 28,7 | 30,3 | 31,4 | 32,5 | 33,1 | 32,7 | 32,4 | 32,7 | 32,0 |
| сооружения | 46,7 | 49,2 | 52,2 | 53,6 | 54,0 | 53,9 | 53,9 | 55,5 | 56,5 |
| передаточные устройства | 51,6 | 53,0 | 63,2 | 58,3 | - | - | - | - | - |
| машины и оборудование | 62,9 | 64,8 | 66,2 | 68,4 | 68,1 | 66,5 | 62,7 | 61,9 | 60,8 |
| транспортные средства | 46,8 | 50,1 | 51,6 | 54,4 | 56,5 | 51,8 | 49,0 | 49,4 | 51,3 |
Российский статистический ежегодник. 2003. С. 308.
Данные этой таблицы в первую очередь свидетельствуют о проявлении четкой и негативной тенденции увеличения степени физического износа основных фондов как в целом по народному хозяйству, так и в промышленности в частности. Особенно настораживает и вызывает тревогу уровень износа активной части основных фондов в химической промышленности, промышленности строительных материалов, угольной, черной металлургии и др.
Коэффициент годности основных фондов укрупненно характеризует их физическое состояние на определенную дату и исчисляется по формуле:
Коэффициент годности основных фондов может быть определен и на основе коэффициента физического износа:
$$K_{г.ф} = 100 - K_{и.ф.}$$Все эти формулы предполагают равномерное физическое изнашивание основных фондов, что далеко не всегда совпадает с реальной действительностью, и в этом заключается их основной недостаток.
Моральный износ основных фондов. Наряду с физическим износом основные фонды претерпевают моральный износ (обесценивание). Сущность морального износа состоит в том, что средства труда обесцениваются, утрачивают стоимость до их физического износа, до окончания срока своей физической службы.
Моральный износ проявляется в двух формах.
можно определить из выражения:
| где | $$В_с$$ | - | стоимость вопроизводства основных фондов. |
Коэффициент морального износа второй формы можно определить из следующего выражения:
| где | |
- | первоначальная стоимость соответственно старой и новой машины, руб.; |
| ПТ', ПТ'' | - | возможная годовая производительность соответственно старой и новой машины, нат. ед.; | |
| Т', Т'' | - | срок полезного использования соответственно старой и новой машины, лет. |
Моральный износ зависит от следующих факторов: темпов ускорения научно-технического прогресса; специфики отрасли, в которой производятся средства труда, и т.д.
В целом, наблюдается тенденция сокращения срока морального износа машин и оборудования. Если взять такие отрасли, как электроника, атомное машиностроение, космическая, то в этих отраслях самый короткий срок морального старения, и иногда он составляет всего 2-3 года. Если взять машины и оборудование, которые используются, например, в таких отраслях, как горная промышленность, черная металлургия и других, то срок их морального износа намного больше.
На каждом предприятии процесс физического и морального износа основных фондов должен управляться. Основная цель этого управления - недопущение чрезмерного физического и морального износа основных фондов, особенно их активной части, так как это может привести к негативным экономическим последствиям для предприятия. Управление этим процессом происходит через проведение определенной политики воспроизводства основных фондов.
В условиях рыночных отношений политика в области воспроизводства основных фондов играет исключительно важную роль, так как именно она определяет количественное и качественное состояние основных фондов.
Эта политика должна осуществляться как на макро-, так и на микроуровне. Основная задача воспроизводственной политики на макроуровне заключается в создании для всех хозяйственных субъектов благоприятных условий для простого и расширенного воспроизводства, приобретения новой техники, реконструкции и технического перевооружения производства. Эта задача решается путем осуществления соответствующей амортизационной, инвестиционной и налоговой политики.
Воспроизводство основных фондов - это непрерывный процесс их обновления путем приобретения новых, реконструкции, технического перевооружения, модернизации и капитального ремонта.
Основная цель воспроизводства основных фондов - обеспечение предприятий основными фондами в их количественном и качественном составе, а также поддержание их в рабочем состоянии.
В процессе воспроизводства основных фондов решаются следующие задачи:
Процесс воспроизводства основных фондов может осуществляться за счет различных источников. Основные средства для воспроизводства основных фондов на предприятии могут поступать по следующим каналам:
Количественная характеристика воспроизводства основных фондов в течение года отражается в балансе основных фондов по полной первоначальной стоимости по следующей формуле:
$$Ф_к = Ф_н + Ф_в - Ф_л,$$| где | $$Ф_к$$ | - | стоимость основных фондов на конец года; |
| $$Ф_н$$ | - | стоимость основных фондов на начало года; | |
| $$Ф_в$$ | - | стоимость основных фондов, вводимых в действие в течение года; | |
| $$Ф_л$$ | - | стоимость основных фондов, ликвидируемых в течение года. |
Для более детального анализа процесса воспроизводства основных фондов можно использовать следующие показатели: коэффициент обновления основных фондов, коэффициент выбытия основных фондов, фондовооруженность труда, техническая вооруженность труда и др.:
| где | $$K_{обн}$$ | - | коэффициент обновления, %; |
| $$Ф_к$$ | - | стоимость основных фондов на конец года, руб. |
| где | $$K_{выб}$$ | - | коэффициент выбытия основных фондов, %. |
Коэффициент прироста основных фондов ($$K_{пр}$$):
Превышение величины $$K_{обн}$$ над величиной $$K_{выб}$$ свидетельствует о том, что идет процесс обновления и снижения физического износа основных производственных фондов.
Выбытие объекта основных средств может иметь место в случаях:
Фондовооруженность труда (W):
| где | W | - | фондовооруженность труда, руб./чел.; |
| Ф | - | среднегодовая стоимость основных фондов, руб.; | |
| N | - | среднегодовая численность ППП, чел. |
Техническая вооруженность труда ($$W_{тех}$$):
| где | $$W_{тех}$$ | - | техническая вооруженность труда, руб./чел.; |
| $$Ф_{акт}$$ | - | среднегодовая стоимость активной части основных фондов. |
Динамика этих показателей свидетельствует о той воспроизводственной политике, которая проводится на предприятии.
Реализация определенной воспроизводственной политики на предприятии в конечном итоге приводит к количественному и качественному изменению основных производственных фондов предприятия.
Количественное изменение характеризуют такие показатели, как изменение стоимости (первоначальной, восстановительной) основных производственных фондов; изменение количества натуральных единиц основных производственных фондов (ОПФ). Увеличение этих показателей характеризует возрастание стоимости имущества предприятия, т.е. внеоборотных активов.
Качественное изменение ОПФ характеризуют следующие показатели: коэффициенты физического и морального износа; коэффициенты выбытия, ввода и обновления; фондовооруженность труда и техническая фондовооруженность труда; возрастная структура ОПФ; доля активной части ОПФ в их общей стоимости; уровень механизации и автоматизации труда и др.
Качественное состояние основных производственных фондов в целом по промышленности Российской Федерации в динамике характеризуют данные, представленные в табл. 11.5.
| Показатели качественного состояния ОПФ | Годы | ||||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|
| 1970 | 1980 | 1990 | 1995 | 2000 | 2001 | 2002 | |
| Степень износа ОПФ, % | 25,7 | 36,2 | 46,4 | 47,5 | 51,3 | 49,9 | 52,9 |
| Коэффициент обновления ОПФ, % | 10,6 | 8,1 | 6,9 | 1,7 | 1,5 | 1,6 | 1,8 |
| Коэффициент выбытия, % | 1,8 | 1,4 | 1,8 | 1,5 | 1,2 | 1,1 | 1,2 |
| Средний возраст оборудования, лет | 8,42 | 9,47 | 10,8 | 14,3 | 18,7 | 19,4 | 20,1 |
Российский статистический ежегодник. 2003. С. 353,354.
Из этих данных следует, что с переходом экономики РФ на рыночные отношения (с 1990 г.) качественное состояние основных производственных фондов стало значительно ухудшаться и только с 2001 г. стали проявляться определенные позитивные процессы в этом направлении.
Эти данные свидетельствуют о том, что для улучшения качественного состояния основных производственных фондов в промышленности требуются значительные капитальные вложения.
Обобщающим показателем, характеризующим использование основных фондов на предприятии, является показатель фондоотдачи ($$Ф_о$$).
Он рассчитывается по формуле:
| где | V | - | объем произведенной или реализованной продукции за год в натуральном или стоимостном выражении; |
|
- | среднегодовая стоимость ОПФ; | |
| $$t_в$$ | - | время с момента ввода основных фондов и до конца года, мес.; | |
| $$t_л$$ | - | время с момента выбытия основных фондов и до конца года, мес. |
Если числитель и знаменатель формулы фондоотдачи разделим на среднесписочную численность промышленно-производственного персонала (ППП), то получим:
| где | ПТ | - | производительность труда (выработка) на предприятии; |
| W | - | фондовооруженность труда. |
Эта формула может быть использована для более детального анализа уровня использования основных производственных фондов. Она показывает взаимосвязь между выработкой и фондовооруженностью труда. Идеальным вариантом считается вариант, когда выработка на предприятии растет более быстрыми темпами, чем фондовооруженность труда, так как в этом случае достигается максимальная эффективность производства.
Для сопоставления темпов роста производительности труда и фондовооруженности на практике целесообразно использовать следующую формулу:
| где | $$ФО_{отч}, ФО_{баз}$$ | - | фондоотдача соответственно в отчетном и базисном периодах; |
| $$ПТ_{отч}, ПТ_{баз}$$ | - | производительность труда соответственно в отчетном и в базисном периодах; | |
| $$W_{отч}, W_{баз}$$ | - | фондовооруженность труда соответственно в отчетном и в базисном периодах. |
Очевидно, что если фондовооруженность труда растет более высокими темпами, чем производительность труда, то это приводит к снижению фондоотдачи и вызывает потребность в дополнительных капитальных вложениях. Отсюда следует и значение соотношения этих показателей.
Поэтому можно сделать вывод, что отношение темпов прироста производительности труда к темпам прироста фондовооруженности труда является важнейшим критерием эффективности использования основных средств на предприятии:
| где | $$Э_{эф}$$ | - | критерий эффективности использования основных средств на предприятии; |
| $$\DeltaПТ$$ | - | темп прироста производительности труда за определенный период; | |
| $$\DeltaW$$ | - | темп прироста фондовооруженности труда за этот же период. |
Этот критерий показывает, сколько процентов прироста производительности труда приходится на 1% прироста фондовооруженности труда.
Данный критерий можно применять как для отдельного подразделения, так и для предприятия в целом для анализа использования основных средств. Использование основных средств на предприятии можно считать эффективным, если на 1% прироста фондовооруженности труда приходится не менее 1% прироста производительности труда.
Обратным показателем фондоотдачи является фондоемкость продукции:
| где | $$Ф_е$$ | - | фондоемкость продукции. |
Из этой формулы следует, что фондоемкость продукции зависит от фондоотдачи. Снижение фондоемкости на предприятии имеет большое значение, так как в этом случае требуется меньше основных средств для нормального обеспечения производственного процесса, а следовательно, и капитальных вложений в производственные фонды.
Фондоемкой продукцией считается такая продукция, в себестоимости которой большая доля амортизационных отчислений. К фондоемкой продукции относится продукция черной и цветной металлургии, тяжелого машиностроения, химической промышленности и др.
Показатель фондоотдачи чаще всего измеряется в стоимостном выражении, а на предприятиях, выпускающих однородную продукцию, может измеряться как в стоимостном, так и в натуральном выражении.
Пример. На предприятии за отчетный период объем выпуска и реализации продукции в натуральном выражении составил 700 т, в стоимостном выражении 1 400 000 руб. Среднегодовая стоимость ОПФ составила 700 000 руб.
Определить фондоотдачу в натуральном и стоимостном выражении.
Решение
Определим величину фондоотдачи в натуральном выражении:
Определим фондоотдачу в стоимостном выражении:
В данном случае фондоотдача в натуральном выражении ($$Ф_о = 1$$ кг) или стоимостном ($$Ф_о = 2$$ руб.) означает, что с каждого рубля среднегодовой стоимости основных производственных фондов получен 1 кг продукции в натуральном исчислении или на 2 руб. в стоимостном исчислении.
Величина фондоотдачи на предприятии зависит от следующих факторов:
Объем выпуска продукции на предприятии зависит от среднегодовой стоимости основных фондов и уровня фондоотдачи, т.е.
Величину изменения объема выпуска продукции ($$\DeltaV$$) за счет изменения среднегодовой стоимости основных средств можно определить из выражения
| где | |
- | среднегодовая стоимость основных средств соответственно в отчетном и базисном периодах; |
|
- | фондоотдача в базисном периоде. |
Аналогичным образом мы можем определить величину изменения выпуска и реализации продукции за определенный период за счет изменения фондоотдачи:
| где | |
- | фондоотдача соответственно в отчетном и базисном периодах; |
|
- | среднегодовая стоимость основных средств в отчетном периоде. |
Изменение фондоотдачи ($$\DeltaФ_О$$) за определенный период можно определять в абсолютном и относительном выражении.
Изменение фондоотдачи в абсолютном выражении:
Изменение фондоотдачи в относительном выражении:
К системе взаимосвязанных показателей, непосредственно характеризующих уровень использования активной части ОПФ и производственных мощностей, а также раскрывающих резервы возможного улучшения их использования, относятся:
| где | $$Т_ф$$ | - | фактическое время работы машин и оборудования; |
| $$Ф_{реж}$$ | - | режимный фонд времени работы машин и оборудования; |
| где | $$П_ф$$ | - | фактическая производительность машин и оборудования; |
| $$П_в$$ | - | возможная производительность машин и оборудования; |
$$K_{инт} = K_э \times K_и$$,
К числу важнейших показателей, характеризующих уровень использования ОПФ во времени, относится коэффициент сменности ($$K_{см}$$). Он может быть определен по формуле:
| где | $$МС_1$$ | - | количество машино-смен работы оборудования только в одну смену; |
| $$МС_2$$ | - | количество машино-смен работы оборудования в две смены; | |
| $$МС_3$$ | - | количество машино-смен работы оборудования в три смены; | |
| $$N_{уст}$$ | - | количество установленного оборудования. |
Пример. На заводе 10 станков работали в одну смену, 20 станков - в две смены, 35 станков - в три смены, а 3 станка вообще не работали. Необходимо определить коэффициент сменности установленного и работающего оборудования. Определяем коэффициент сменности установленного оборудования:
Определяем коэффициент сменности работающего оборудования:
Коэффициент сменности работающего оборудования можно определить и как отношение числа отработанных во всех сменах машино-смен к количеству машино-смен, отработанных в наибольшую смену. В нашем примере в первую смену было отработано наибольшее число машино-смен - $$65 \times (10 + 20 + 35)$$.
К показателям использования основных производственных фондов можно в определенной мере отнести рентабельность всего имущества предприятия ($$R_и$$), рентабельность собственных средств ($$R_{c.c}$$) и рентабельность производственных фондов ($$R_{п.ф}$$).
Показателем, характеризующим уровень использования ОПФ, является их рентабельность ($$R_ф$$).
Для более детального анализа уровня использования ОПФ могут быть применены и другие показатели.
Важнейшей характеристикой потенциальных возможностей и степени использования ОПФ является производственная мощность участка, цеха, предприятия. Под производственной мощностью понимается максимально возможный годовой (суточный) объем выпуска продукции при заданных номенклатуре и ассортименте с учетом наилучшего использования всех ресурсов, имеющихся на предприятии.
Производственная мощность предприятия определяется, как правило, в расчете на год по мощности основных (ведущих) цехов, участков или агрегатов, т.е. тех из них, которые выполняют основные технологические операции по изготовлению продукции.
На плановый период производственная мощность рассчитывается исходя из номенклатуры и ассортимента, установленных в плане. Наличная мощность за отчетный период рассчитывается в номенклатуре и ассортименте, соответствующих фактическому выпуску продукции.
Производственная мощность предприятия зависит от следующих факторов: количества и качества действующего оборудования; максимально возможной производительности каждой единицы оборудования и пропускной способности площадей в единицу времени; принятого режима работы (сменность, продолжительность одной смены, прерывное, непрерывное производство и т.п.); номенклатуры и ассортимента продукции, трудоемкости производимой продукции; пропорциональности (сопряженности) производственных мощностей отдельных цехов, участков, агрегатов, групп оборудования; уровня внутризаводской и межзаводской специализации и кооперирования; уровня организации труда и производства.
В общем виде производственная мощность (М) предприятия (цеха) может быть определена по формуле:
| где | $$Т_э$$ | - | эффективный фонд времени работы предприятия (цеха); |
| t | - | трудоемкость изготовления единицы продукции. |
Для определения производственной мощности принимается максимально возможный фонд времени работы оборудования с учетом типа производства - прерывный или непрерывный.
Производственная мощность цеха (участка), оснащенного однотипным оборудованием, может быть определена по формуле:
| где | $$Т_э$$ | - | максимально возможный (эффективный) годовой фонд времени одной машины (агрегата, станка), ч; |
| $$K_и$$ | - | коэффициент, учитывающий уровень использования производственной мощности машины (оборудования, агрегата, станка); | |
| n | - | количество однотипного оборудования (машин, станков); | |
| t | - | норма времени на обработку (изготовление) единицы продукции на данном оборудовании. |
Производственная мощность цеха (участка), оснащенного разнородным оборудованием, определяется так же, как и мощность предприятия, - исходя из производительности парка ведущих групп оборудования, характеризующих профиль данного подразделения.
Производственная мощность литейного, формовочного, сборочного и подобных им цехов (участков) зависит, как правило, от пропускной способности наличных производственных площадей этих цехов (участков) и уровня их использования. Она может быть определена по формуле:
| где | S | - | полезная площадь цеха, $$м^2$$; |
| $$Т_э$$ | - | эффективный фонд времени использования производственной площади цеха, ч; | |
| $$t_и$$ | - | количество квадратных метрочасов, необходимых для изготовления (сборки, формовки и т.д.) единицы продукции. |
Таким образом, расчет производственной мощности предприятий различных отраслей имеет свои особенности, которые должны учитываться в каждом конкретном случае.
Для установления степени соответствия мощностей различных цехов (участков, агрегатов) определяется коэффициент сопряженности ведущего звена предприятия и остальных производственных звеньев.
Коэффициент сопряженности определяется отношением мощности ведущего цеха (участка, агрегата) к мощности остальных цехов (участков, агрегатов), в том числе к пропускной способности вспомогательных и обслуживающих производств. Этот коэффициент позволяет выявить "узкие" места и разработать меры по их устранению.
Для обоснования производственной программы производственными мощностями, специализации и кооперирования производства, а также определения необходимой величины реальных инвестиций для наращивания производственной мощности на каждом предприятии ежегодно должен разрабатываться баланс производственной мощности.
Баланс производственной мощности включает:
| где | $$t_{пр}$$ | - | количество месяцев использования дополнительно введенных мощностей в году, мес.; |
| $$t_{уб}$$ | - | количество месяцев с момента выбытия производственных мощностей и до конца года; |
| где | $$V_{пл(факт)}$$ | - | плановый или фактический объем выпуска продукции. |
Если $$V_{пл(факт)} < М_{ср.год}$$, то это значит, что производственная программа предприятия обеспечена производственными мощностями.
Для устойчивой работы предприятия, а также для возможности улучшения качества и обновления выпускаемой продукции и других целей оно должно иметь оптимальный резерв производственной мощности. Величина этого резерва определяется спецификой предприятия и колеблется от 10 до 15%.
Начислять амортизацию в России стали в XIX в., а законодательно это было оформлено только в 1898 г. в Положении о государственном промысловом налоге. Под амортизацией в то время понимали "сумму, служащую для покрытия, уменьшения и даже обесценения стоимости машин, заводских строений и пр.". Эти суммы трактовались Положением как отчисления из валового дохода и не подлежали обложению промысловым налогом.
И хотя с момента введения амортизации в России прошло более 100 лет, но многие положения об амортизации того времени не утратили своей силы и актуальности и на сегодняшний день. Так, например, вне поля амортизации была земля, нематериальные активы, арендованное имущество. Нормы амортизации были дифференцированы в зависимости от вида основных средств. Как правило, амортизация рассчитывалась прямолинейным методом, путем применения установленных законом или уставом предприятия единых норм или методом уменьшающегося остатка. На горнодобывающих предприятиях амортизацию начисляли исходя из размеров добычи.
Общая сумма амортизационных отчислений предприятий начислялась исходя из первоначальной стоимости имущества и затрат на капитальный ремонт.
В определенные периоды была узаконена и ускорена амортизация. Предприятия имели право в своих уставах самостоятельно определять нормы амортизации, даже превышать установленные, но в этом случае предприятия освобождались от промыслового налога только в пределах установленных норм амортизации.
Так что же такое амортизация и амортизационные отчисления?! Однозначные ответы на эти понятия в научной экономической литературе отсутствуют.
В учебнике "Экономика предприятия" под редакцией профессора В.Я. Горфинкеля понятие амортизации трактуется следующим образом: амортизация - это денежное возмещение износа основных фондов путем включения части их стоимости в затраты на выпуск продукции. Следовательно, амортизация есть денежное выражение физического и морального износа основных фондов. Амортизация осуществляется в целях обеспечения полной замены основных фондов при их выбытии. Сумма амортизационных отчислений зависит от стоимости основных фондов, времени их эксплуатации, затрат на модернизацию.
Из определения четко следует, что в этом учебнике понятия "амортизация" и "амортизационные отчисления" отождествляются.
Другие исследователи под амортизационными отчислениями понимают часть производственного капитала, переходящую в форму товарного, или часть стоимости основных средств, поступающую из производства в обращение. Для любого предприятия амортизационные отчисления представляют собой способ постепенного возвращения иммобилизованных средств (которые в свое время предприятие затратило на приобретение и создание амортизационного актива) в оборотные.
Видные зарубежные ученые К. Р. Макконнел и С.Л. Брю под амортизацией понимают "ежегодные отчисления, которые показывают объем капитала, потребленного в ходе производства в отдельные годы". Амортизация представляет собой бухгалтерскую запись, предназначенную для того, чтобы дать более точный отчет о доходе в виде прибыли и, следовательно, о валовом доходе компании в каждом году.
Амортизационные отчисления называются еще отчислениями на потребление капитала.
В научной литературе приводятся и другие определения рассматриваемым понятиям.
Из этого краткого обзора литературных источников можно сделать следующие выводы:
На взгляд авторов, понятия "амортизация" и "амортизационные отчисления" тесно взаимосвязаны между собой, но их нельзя отождествлять.
Амортизация - это процесс переноса основных фондов своей стоимости на выпускаемую продукцию с целью их простого воспроизводства.
Амортизационные отчисления - это результат процесса амортизации, т.е. это исчисленная сумма амортизационных отчислений за какой-либо период.
На наш взгляд, такой подход более логичен и правомерен как с теоретической, так и с практической точки зрения.
Амортизация и амортизационные отчисления как экономические категории выполняют следующие функции:
Это далеко не полный перечень тех функций, которые выполняют амортизационные отчисления, что свидетельствует об их роли и значимости в экономической политике любого государства.
Необходимо отметить, что с переходом России на рыночные отношения произошли существенные изменения.
Для действовавшей в СССР системы амортизации характерны были следующие черты;
Необходимо отметить, что данная система амортизации была недостаточно совершенной и не способствовала повышению эффективности производства по следующим причинам.
Во-первых, общая норма амортизации состояла из двух величин: нормы на реновацию и нормы на капитальный ремонт:
$$Н = Н_р + Н_{кр},$$| где | Н | - | общая норма амортизации, %; |
| $$Н_р$$ | - | норма амортизации на реновацию, %; | |
| $$Н_{кр}$$ | - | норма амортизации на капитальный ремонт, %. |
Общая норма определялась в процентах по формуле:
| где | $$П_с$$ | - | первоначальная (балансовая) стоимость основных фондов, руб.; |
| $$З_{кр}$$ | - | затраты на капитальный ремонт, руб.; | |
| $$Л_с$$ | - | ликвидационная стоимость основных фондов, руб.; | |
| $$Т_н$$ | - | нормативный срок службы. |
Наличие в общей норме амортизации нормы амортизации на капитальный ремонт не способствовало развитию отечественного машиностроения и ускорению НТП. Это связано с тем, что нормы амортизации на капитальный ремонт были довольно значительными, а амортизационные отчисления на капитальный ремонт полностью оставались в распоряжении предприятий, что заинтересовывало предприятия в проведении капитальных ремонтов, так как не хватало средств на приобретение новой техники.
В результате такой продолжительной амортизационной политики на каждом предприятии были созданы ремонтные подразделения, основной задачей которых было поддержание машин и оборудования в работоспособном состоянии. По сути в стране была создана мощная ремонтная промышленность. Официально как отрасль промышленности она нигде не значилась, но на самом деле существовала и была довольно емкой по потребляемым ресурсам. Достаточно сказать, что в ремонтной промышленности было занято более 25% всего станочного парка страны и более 7 млн человек работающих. Из этого следует, что на развитие ремонтной промышленности затрачивались огромные средства в виде амортизационных отчислений на капитальный ремонт, а следовательно, это отрицательно сказывалось на развитии отечественного машиностроения. Актуальна эта проблема и в современных условиях, несмотря на то, что отсутствует норма амортизации на капитальный ремонт, а капитальный ремонт осуществляется за счет себестоимости продукции.
Во-вторых, амортизационные отчисления на реновацию полностью не оставались в распоряжении предприятия, так как довольно значительная их часть изымалась и перераспределялась государством в произвольном порядке. В этих условиях у многих предприятий, естественно, не было достаточных средств даже на простое воспроизводство.
В-третьих, начисление амортизации в течение фактического срока службы средств труда. Такое положение в конечном итоге приводило к занижению нормы амортизации на реновацию, особенно на активную часть основных производственных фондов, и не учитывало их моральный износ.
В-четвертых, отсутствовали ускоренные методы определения амортизационных отчислений.
Начиная с 1991 г. произошли существенные позитивные изменения в амортизационной политике:
Способы начисления амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета и налогообложения имеют довольно существенные различия. Рассмотрим их сущность более подробно.
Согласно положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 амортизация основных средств может производиться одним из следующих способов:
Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока их полезного использования.
Годовая сумма амортизационных отчислений определяется при:
В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно, независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.
По основным средствам, используемым в организациях с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта, либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:
В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.
Амортизационные отчисления по основным средствам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
При начислении амортизационных отчислений по объектам основных средств, приобретенных с использованием бюджетных ассигнаций, в расчет берется стоимость объекта за минусом величины полученных сумм.
ПБУ 6/01 также определяет перечень объектов основных средств, по которым не начисляется амортизация.
В частности, по объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки т.п.), а также продуктивному скоту, буйволам, оленям, волам, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, стоимость не погашается, т.е. амортизация не начисляется. По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете.
Не подлежат амортизации также объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).
Кроме того, объекты основных средств стоимостью не более 10 тыс. руб. за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты, на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.
Амортизационные отчисления по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.
Выбор одного или нескольких способов начисления амортизационных отчислений является важным элементом в учетной и амортизационной политике предприятия.
Применение ускоренных способов начисления амортизации позволяет за более короткий срок накопить достаточные амортизационные отчисления, а затем использовать их для реконструкции и технического перевооружения производства. То есть у предприятия появляются большие инвестиционные возможности. Это первый положительный момент ускоренной амортизации. Второй выигрыш у предприятия при ускоренной амортизации заключается в том, что себестоимость продукции в первые годы эксплуатации увеличивается на величину дополнительной амортизации $$\DeltaА$$, а прибыль снизится на эту же величину, следовательно, предприятие заплатит меньший налог на прибыль на величину ($$0,24 \times \DeltaА$$).
При ускоренной амортизации может быть получена выгода и от снижения суммы налога на имущество предприятия.
Ускоренную амортизацию целесообразно проводить в том случае, когда предприятие прочно стоит на ногах, а издержки на выпуск продукции значительно ниже, чем у конкурентов. Если же предприятие находится в тяжелом финансовом положении вследствие неконкурентоспособности продукции или по другим причинам, то в этом случае лучше отказаться от применения ускоренной амортизации.
Таким образом, при выборе метода начисления амортизационных отчислений необходимо учитывать влияние следующих факторов:
Рассмотрим методику расчета амортизационных отчислений, используя различные способы их начисления.
Пример.
Линейный способ. Предприятие приняло к учету деревообрабатывающее оборудование для производства мебели, первоначальная стоимость которого 125 тыс. руб. В соответствии с классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, срок полезного использования такого оборудования установлен в пределах свыше 5 лет до 7 лет включительно. Предприятие установило срок полезного использования по этому оборудованию 6 лет. Годовая норма амортизационных отчислений в этом случае составит 16,67% (100 : 6). Ежегодно по данному объекту будут начисляться амортизационные отчисления в сумме 20 833 руб. (125 000 x 0,1667). Одна двадцатая часть этой суммы - 1736 руб. - подлежит ежемесячному перечислению на затраты производства.
Линейный способ начисления амортизационных отчислений является традиционным для отечественной практики учета. При этом способе амортизационные отчисления из года в год начисляются в одной и той же сумме в течение всего срока эксплуатации объекта. Достоинством этого способа является простота расчетов ежегодных (ежемесячных) амортизационных отчислений. Недостатком является то, что при начислении амортизации не учитываются ни объем произведенных на амортизируемом объекте основных средств продукции, ни режим эксплуатации объекта, ни напряженность производственной программы.
Способ уменьшаемого остатка. Воспользуемся данными предыдущего примера и рассчитаем суммы амортизационных отчислений по годам срока полезного использования оборудования способом уменьшаемого остатка. Результаты расчета представлены в табл. 11.6.
| Года | Остаточная стоимость на начало года, руб. | Годовая норма амортизации, % | Сумма амортизационных отчислений, руб. | Остаточная стоимость на конец года, руб. |
|---|---|---|---|---|
| 1 | 125600 | 16,67 | 20833 | 104167 |
| 2 | 104167 | 16,67 | 17364 | 86803 |
| 3 | 86803 | 16,67 | 14470 | 72333 |
| 4 | 72333 | 16,67 | 12058 | 60275 |
| 5 | 60275 | 16,67 | 10048 | 50227 |
| 6 | 50227 | 16,67 | 8373 | 41854 |
| Итого | 83146 | |||
При использовании этого метода годовая сумма амортизационных отчислений определяется следующим образом :
$$А_{год} = О_{ст} \times N$$| где | $$А_{год}$$ | - | годовая сумма амортизационных отчислений, руб.; |
| $$О_{ст}$$ | - | остаточная стоимость основных средств на начало года, руб.; | |
| N | - | норма амортизационных отчислений, исчисленная исходя из срока полезного использования объекта основных средств, %. |
В отличие от линейного способа способ уменьшения остатка предполагает последовательное уменьшение годовой суммы амортизационных отчислений. Так, если в первый год было самортизировано 16,67% первоначальной стоимости, то в последний - лишь 6,7% (8373 : 125 000) или на 10% меньше. Но что еще более важно, довольно значительная часть стоимости оборудования оказалась недоамортизированной, а именно: 41 854 руб., или 33,5%, первоначальной стоимости. ПБУ 6/01 не содержит каких-либо рекомендаций о порядке списания этой части стоимости имущества. Но если предположить, что недоамортизированная часть стоимости должна быть отнесена на затраты производства последнего, шестого года, то это составит 40,2% первоначальной стоимости [(41 854 + 8373) / 125 000 x 100%]. Такое резкое увеличение затрат может привести к значительному снижению прибыли предприятия и ухудшению его финансового состояния. Исходя из этого можно предположить, что применение способа уменьшаемого остатка без коэффициента ускорения нецелесообразно.
Способ уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения. При использовании этого способа предприятия могут применять коэффициент ускорения в размере не выше 2. Этот способ начисления амортизации разрешен по высокотехнологичным основным средствам. Применение коэффициента ускорения регламентируется рядом нормативных актов, принятых федеральными органами исполнительной власти, в частности:
Расчет амортизационных отчислений отмеченным способом представлен в табл. 11.7.
| Года | Остаточная стоимость на начало года, руб. | Норма амортизационных отчислений, % | Сумма амортизационных отчислений, руб. | Остаточная стоимость на конец года, руб. |
|---|---|---|---|---|
| 1 | 125000 | 16,67x2=33,34 | 41675 | 83325 |
| 2 | 83325 | - / - | 27781 | 55544 |
| 3 | 55544 | - / - | 18518 | 37026 |
| 4 | 37026 | - / - | 12344 | 24682 |
| 5 | 24682 | - / - | 8229 | 16453 |
| 6 | 16453 | - / - | 5485 | 10968 |
| Итого | 114032 | |||
Годовая сумма амортизационных отчислений при этом способе их начисления определяется по формуле
$$А_{год} = О_{от} \times N \times K,$$| где | K | - | коэффициент ускорения, установленный для данного вида высокотехнологичного оборудования. |
В рассматриваемом примере коэффициент ускорения составил 2, но это не означает, что не может быть использован другой коэффициент, его величина может быть и ниже 2. При использовании коэффициента ускорения достигается более высокая степень амортизируемости основных средств. В этом случае, как правило, сумма амортизационных отчислений по последнему году не рассчитывается, а считается вся остаточная стоимость. В том случае, если определена ликвидационная стоимость, то сумма амортизации последнего года ограничивается размером, необходимым для уменьшения остаточной стоимости объекта до ликвидационной. Поскольку при данном способе в первые годы списывается большая часть стоимости объекта основных средств (в первые три года переносится на затраты более 70% их стоимости), то данный способ относится к способам ускоренной амортизации.
Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. Этот способ также называют способом падающих чисел.
Годовая сумма амортизационных отчислений при этом способе определяется следующим образом:
| где | $$П_{ст}$$ | - | первоначальная стоимость объекта основных средств, руб.; |
| Т | - | сумма чисел лет срока полезного использования объекта основных средств, лет; | |
| t | - | оставшееся число лет эксплуатации объекта основных средств, лет. |
Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования также является одним из вариантов ускоренной амортизации основных средств. Конкретный расчет амортизационных отчислений на основе этого способа с учетом условия предыдущего примера представлен в табл. 11.8.
| Год | Доля амортизационных отчислений соответствующего года | Сумма амортизационных отчислений, руб. | Самортизированная часть, % |
|---|---|---|---|
| 1 | 6/21 | 35714 | 28,6 |
| 2 | 5/21 | 29762 | 23,8 |
| 3 | 4/21 | 23810 | 19,0 |
| 4 | 3/21 | 17857 | 14,3 |
| 5 | 2/21 | 11905 | 9,5 |
| 6 | 1/21 | 5952 | 4,8 |
| Итого: | 125000 | 100 | |
Как видим, годовая сумма амортизационных отчислений из года в год убывает, сумма накопленного износа, наоборот, растет, достигая к концу шестого года первоначальной или стартовой стоимости.
Способ списания стоимости пропорционально объему продукции. При этом способе величина ежегодных амортизационных отчислений зависит от количества выпускаемой продукции в соответствующем периоде. В нашем примере выпуск продукции по годам распределяется следующим образом:
1-й год - 1680; 2-й год - 1400; 3-й год - 1260; 4-й год - 980; 5-й год - 880; 6-й год - 800; всего - 7000 единиц.
Годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается по формуле
| где | $$П_{ст}$$ | - | первоначальная стоимость объекта основных средств, руб.; |
| М | - | объем продукции за весь период срока полезного использования актива, ед.; | |
| m | - | объем продукции в соответствующем году, ед. |
Амортизационные отчисления на единицу продукции за весь срок полезного использования оборудования в нашем примере составят 17,86 руб. (12 500 : 7000).
Расчет годовых сумм амортизационных отчислений по оборудованию представлен в табл. 11.9.
| Год | Объем продукции, ед. | Амортизационные отчисления на единицу продукции, руб. | Годовая сумма амортизационных отчислений, руб. | Самортизированная часть, % |
|---|---|---|---|---|
| 1 | 1680 | 17,86 | 30005 | 24,0 |
| 2 | 1400 | 17,86 | 25004 | 20,0 |
| 3 | 1260 | 17,86 | 22504 | 18,0 |
| 4 | 980 | 17,86 | 17503 | 14,0 |
| 5 | 880 | 17,86 | 15717 | 12,6 |
| 6 | 800 | 17,86 | 14267 | 11,4 |
| Итого: | 7000 | 125000 | 100 |
Этот способ начисления амортизационных отчислений еще называют производственным. В отличие от ранее рассмотренных при этом способе не производится равномерное распределение амортизационных отчислений в течение года. Сумма начисленных амортизационных отчислений помесячно зависит от конкретного объема выпуска продукции в соответствующем месяце. В результате амортизационные отчисления изменяются в строгом соответствии с изменением объема производства и поэтому переходят из разряда постоянных издержек к разряду переменных.
Целесообразность применения того или другого способа начисления амортизационных отчислений наиболее наглядно представлена в табл. 11.10.
| Год | Линейный способ | Способ уменьшаемого остатка с коэффициентом 2 | Способ по сумме чисел лет срока полезного использования | ||||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
| Годовая сумма амортизации | Сумма накопленной амортизации | Остаточная стоимость | Годовая сумма амортизации | Сумма накопленной амортизации | Остаточная стоимость | Годовая сумма амортизации | Сумма накопленной амортизации | Остаточная стоимость | |
| 1 | 20833 | 20833 | 104167 | 41675 | 41675 | 83325 | 35714 | 35714 | 89286 |
| 2 | 20833 | 41666 | 83334 | 27781 | 69456 | 55544 | 29762 | 65476 | 59524 |
| 3 | 20833 | 62499 | 62501 | 18518 | 87974 | 37026 | 23810 | 89286 | 35714 |
| 4 | 20833 | 83332 | 41668 | 12344 | 100318 | 24682 | 17857 | 107143 | 17857 |
| 5 | 20833 | 104165 | 20835 | 8229 | 108547 | 16453 | 11905 | 119048 | 5952 |
| 6 | 20833 | 125000 | - | 16453 | 125000 | - | 5952 | 125000 | - |
На основе данных таблица 11.10, 11.3, 11.4).
(рис 11.2) Амортизационные потоки при линейном способе амортизации
(рис 11.3) Амортизационные потоки при способе уменьшаемого остатка
(рис 11.4) Амортизационные потоки при способе по сумме чисел лет срока полезного использования
Линейный способ начисления амортизационных отчислений, в принципе, применим к любому виду основных средств. Вместе с тем его применение более целесообразно по отношению к пассивной части основных средств (зданиям, сооружениям и т.д.), так как их использование не связано с действием каких-либо факторов переменного характера. Но из-за кризисной ситуации этот способ в последние годы являлся преобладающим.
Ускоренные способы начисления амортизационных отчислений позволяют быстрее формировать средства амортизационного фонда и проводить ускоренную реновацию основных средств в соответствии с требованиями технического прогресса. В качестве недостатков ускоренных способов можно отметить то, что при их применении стоимость основных средств по балансу имеет большие отклонения от их рыночной стоимости. Это расхождение возникает в результате более быстрого снижения балансовой стоимости объектов основных средств по сравнению с их рыночной стоимостью.
Кроме того, как было отмечено выше, применение способа уменьшаемого остатка целесообразно лишь в случае использования предприятием коэффициента ускорения. В противном случае этот способ не обеспечивает полной амортизируемости объектов основных средств.
Таким образом, если администрация предприятия стремится к интенсивному использованию объектов основных средств, то списание их стоимости наиболее целесообразно осуществить либо по сумме чисел лет срока полезного использования, либо пропорционально объему продукции (работ). Первый вариант позволяет быстрее накапливать средства на обновление и расширение производственной базы; а второй - избежать перекосов в стоимости продукции из-за неритмичной работы предприятия.
Начисление амортизационных отчислений по амортизационному имуществу для целей налогообложения имеет некоторые особенности по сравнению с амортизацией для целей бухгалтерского учета. В частности, ст. 256 гл. 25 Налогового кодекса РФ дает расширенную трактовку амортизируемого и неамортизируемого имущества.
К амортизируемому имуществу в целях налогообложения не относятся земля и другие объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально производственные запасы, товары, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционы).
В состав амортизируемого имущества для целей налогообложения также не включаются:
Кроме того, в соответствии со ст. 251 гл. 25 НК РФ не включается в состав амортизируемого имущества:
Из состава амортизируемого имущества для целей налогообложения также исключаются основные средства:
При расконсервировании объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации.
Предприятия начисляют амортизационные отчисления для целей налогообложения одним из следующих методов с учетом особенностей, определенных ст. 259 Налогового кодекса РФ:
| а) линейным методом; |
| б) нелинейным методом. |
Оба эти метода в равной степени могут быть использованы для расчета амортизационных отчислений как по основным средствам, так и по нематериальным активам. Сумма амортизации определяется налогоплательщиками ежемесячно по каждому объекту амортизируемого имущества.
Как и для целей бухгалтерского учета, для целей налогообложения начисление амортизационных отчислений по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. Прекращается начисление амортизационных отчислений по объекту амортизируемого имущества с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества предприятия по любым основаниям.
Если организация в течение какого-либо календарного месяца была учреждена, ликвидирована, реформирована или иначе преобразована таким образом, что налоговый период для нее начинается либо заканчивается до окончания календарного месяца, то амортизация начисляется с учетом следующих особенностей:
Отмеченное положение не распространяется на организации, изменяющие свою организационно-правовую форму.
До введения в действие положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" начисление амортизационных отчислений осуществлялось в соответствии с постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 г. № 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР". С введением отмеченного положения предприятия получили возможность самостоятельно определять срок полезного использования основных средств, а значит, и устанавливать нормы амортизационных отчислений. Вместе с тем возможность самостоятельного определения сроков полезного использования практически не использовалась предприятиями до введения гл. 25 Налогового кодекса РФ. Это объяснялось тем, что в любом случае для целей налогообложения в расчет принималась сумма амортизационных отчислений, начисленных в соответствии с постановлением № 1072, и предприятия для обеспечения единообразия бухгалтерского и налогового учета не использовали предоставленные возможности.
Единые нормы амортизации предусматривали группировку основных средств независимо от сроков полезного использования. Например, все здания были объединены в группу "Здания", в которой выделялись такие подгруппы, как "Здания производственные и непроизводственные", "Сборно-разборные и передвижные здания", "Овоще- и фруктохранилища", "Жилые здания". "Машины и оборудование" подразделялись на силовые и рабочие. "Рабочие машины и оборудование" классифицировались по отраслям, например "Машины и оборудование нефтеперерабатывающей промышленности", "Машины и оборудование газовой промышленности" и т.д.
С применением гл. 25 Налогового кодекса РФ с 01.01.2002 г. основные средства предприятий объединяются в амортизационные группы в соответствии со сроком полезного использования. Статьей 258 Налогового кодекса РФ определено десять амортизационных групп, устанавливающих соответствующий диапазон сроков полезного использования основных средств.
По тем основным средствам, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей.
В первую амортизационную группу входит все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно. В состав данной группы включены только машины и оборудование, которые представлены в основном инструментами разных производств.
Вторая амортизационная группа включает имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно. В этой группе числятся две подгруппы: машины и оборудование и многолетние насаждения.
Третья группа объединяет имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно. Она включает следующие подгруппы: сооружения и передаточные устройства, машины и оборудование, средства транспортные, а также основные средства, не включенные в другие группировки.
К четвертой амортизационной группе относится имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно. В качестве подгрупп в этой группе выступают здания (кроме жилых), сооружения и передаточные устройства, машины и оборудование, инвентарь производственный и хозяйственный, скот рабочий, насаждения многолетние (ягодных культур).
В пятую группу включено имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно. В этой группе выделяют здания и сооружения и передаточные устройства, машины и оборудование, средства транспортные, насаждения многолетние (лимон, апельсин и др.).
К шестой амортизационной группе отнесено имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно. Эта группа объединяет сооружения и передаточные устройства, жилища, машины и оборудование, средства транспортные, насаждения многолетние (косточковых культур).
Седьмая группа включает имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно. Эта амортизационная группа включает здания (кроме жилых), сооружения и передаточные устройства, машины и оборудование, средства транспортные, насаждения многолетние и основные средства, не включенные в другие группировки.
К восьмой амортизационной группе относится имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно. В его состав входят здания (кроме жилых), сооружения и передаточные устройства, машины и оборудование, транспортные средства, инвентарь производственный и хозяйственный.
К девятой амортизационной группе отнесено имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно. Оно объединяет следующие подгруппы: здания (кроме жилых), сооружения и передаточные устройства, машины и оборудование, транспортные средства.
Десятая, последняя амортизационная группа включает имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет. В эту группу входят следующие подгруппы: здания (кроме жилых), сооружения и передаточные устройства, жилища, машины и оборудование, транспортные средства, многолетние насаждения (винограда, декоративных озеленительных, лесозащитных полос и др.).
При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:
$$K = [1 : n] \times 100%,$$| где | K | - | норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества; |
| n | - | срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах. |
Линейный метод начисления амортизации налогоплательщики применяют в обязательном порядке к зданиям, сооружениям и передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов. Но поскольку в составе этих групп основных средств наряду со зданиями, сооружениями и передаточными устройствами имеются также машины и оборудование, а также транспортные средства и инвентарь, то по последним предприятие вправе применить как линейный, так и нелинейный метод начисления амортизации.
Пример. В распоряжении предприятия имеется следующее имущество:
Для того чтобы определить, какой метод начисления амортизации может использовать предприятие, вначале необходимо установить, к какой амортизационной группе относится то или другое имущество. Классификация имущества по амортизационным группам в зависимости от срока полезного использования основных средств представлена ниже.
Восьмая группа
(по срокам полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно).
Здания: здание бескаркасное со стенами обличенной каменной кладки.
Сооружения и передаточные устройства: подъездные железнодорожные пути.
Машины и оборудование: провода и кабели силовые. Инвентарь: несгораемый шкаф и сейф.
Девятая группа
(по срокам полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно).
Здания: овощехранилище с каменными стенами.
Транспортные средства: вагоны грузовые магистральные крытые.
Десятая группа
(имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет). Здания: здание с железобетонными каркасами.
Как видно, все имущество предприятия входит в восьмую - десятую амортизационные группы. По зданиям, сооружениям и передаточным устройствам во всех отмеченных группах предприятие в соответствии со ст. 259 НК РФ может применять только линейный метод начисления амортизации. По остальному имуществу (машинам и оборудованию, транспортным средствам, производственному и хозяйственному инвентарю) предприятие самостоятельно определяет, какой метод начисления амортизации выбрать: линейный или нелинейный.
По остальным амортизационным группам имущества предприятие вправе самостоятельно выбирать метод начисления амортизационных отчислений.
При использовании нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
При применении нелинейного метода норма амортизации объекта амортизируемого имущества определяется по формуле
$$K = [2 : n] \times 100%,$$| где | K | - | норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества; |
| n | - | срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах. |
Этот метод начисления амортизационных отчислений в некотором смысле схож со способом уменьшаемого остатка, используемым для расчета амортизационных отчислений в целях бухгалтерского учета.
Отличие заключается в том, что с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта основных средств достигает 20% от его первоначальной (восстановительной) стоимости, амортизация по нему начисляется в следующем порядке: остаточная стоимость объекта амортизационного имущества в целях начисления амортизации фиксируется как базовая стоимость для дальнейших расчетов, а сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении данного объекта основных средств определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.
Пример. Предприятие приобрело объект основных средств - сепаратор для сортировки лома и отходов цветных металлов. Согласно классификации основных средств сепаратор относится к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно.
Первоначальная стоимость этого сепаратора на момент ввода его в эксплуатацию составила 35 000 руб., срок полезного использования определен на уровне 4 лет (48 месяцев).
Если предприятие будет использовать линейный метод начисления амортизационных отчислений, то норма амортизации составит:
$$1 : 48 \times 100% = 2,083%.$$Тогда сумма ежемесячных амортизационных отчислений будет равна:
$$35 000 \times 2,083 : 100 = 729\text{ руб.}$$При применении предприятием нелинейного метода сумма на численной за один месяц амортизации определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, исчисленной для данного объекта.
При применении нелинейного метода ежемесячная норма амортизации, как было отмечено выше, определяется по формуле
$$K = 2 : n \times 100%,$$ $$K = 2 : 48 \times 100% = 4,167%.$$Результаты расчетов при использовании нелинейного метода представлены в табл. 11.11.
| Месяц | Стоимость на начало месяца, руб. | Норма амортизации, % | Сумма амортизации, руб. | Стоимость на конец месяца, руб. |
|---|---|---|---|---|
| 1 | 35000 | 4,167 | 1458 | 33542 |
| 2 | 33542 | 4,167 | 1398 | 32144 |
| 3 | 32144 | 4,167 | 1307 | 30837 |
| 4 | 30837 | 4,167 | 1285 | 29552 |
| 5 | 29552 | 4,167 | 1231 | 38321 |
| 6 | 28321 | 4,167 | 1180 | 27141 |
| 7 | 27141 | 4,167 | 1131 | 26010 |
| 8 | 26010 | 4,167 | 1084 | 24926 |
| 9 | 24926 | 4,167 | 1039 | 23887 |
| 10 | 23887 | 4,167 | 995 | 22892 |
| 11 | 22892 | 4,167 | 954 | 21938 |
| 12 | 21938 | 4,167 | 914 | 21024 |
| 13 | 21024 | 4,167 | 876 | 20148 |
| 14 | 20148 | 4,167 | 840 | 19308 |
| 15 | 19308 | 4,167 | 805 | 18503 |
| 16 | 18503 | 4,167 | 771 | 17732 |
| 17 | 17732 | 4,167 | 739 | 16993 |
| 18 | 16993 | 4,167 | 708 | 16285 |
| 19 | 16285 | 4,167 | 679 | 15606 |
| 20 | 15606 | 4,167 | 650 | 14956 |
| 21 | 14956 | 4,167 | 623 | 14333 |
| 22 | 14333 | 4,167 | 597 | 13736 |
| 23 | 13376 | 4,167 | 572 | 13164 |
| 24 | 13164 | 4,167 | 549 | 12615 |
| 25 | 12615 | 4,167 | 526 | 12089 |
| 26 | 12089 | 4,167 | 504 | 11858 |
| 27 | 11585 | 4,167 | 483 | 11102 |
| 28 | 11102 | 4,167 | 463 | 10639 |
| 29 | 10639 | 4,167 | 443 | 10196 |
| 30 | 10196 | 4,167 | 425 | 9771 |
| 31 | 9771 | 4,167 | 407 | 9364 |
| 32 | 9364 | 4,167 | 390 | 8974 |
| 33 | 8974 | 4,167 | 374 | 8600 |
| 34 | 8600 | 4,167 | 358 | 8242 |
| 35 | 8242 | 4,167 | 343 | 7899 |
| 36 | 7899 | 4,167 | 329 | 7570 |
| 37 | 7570 | 4,167 | 315 | 7255 |
| 38 | 7255 | 4,167 | 302 | 6953 |
| 39 | 6953 | 10 | 695 | 6258 |
| 40 | 6258 | 10 | 695 | 5563 |
| 41 | 5563 | 10 | 695 | 4868 |
| 42 | 4868 | 10 | 695 | 4173 |
| 43 | 4173 | 10 | 695 | 3478 |
| 44 | 3478 | 10 | 695 | 2783 |
| 45 | 2783 | 10 | 695 | 2088 |
| 46 | 2088 | 10 | 696 | 1392 |
| 47 | 1392 | 10 | 696 | 696 |
| 48 | 696 | 10 | 696 | 0 |
По данным табл. 11.11 к концу тридцать восьмого месяца стоимость объекта основных средств достигла 20% (695 руб.) от первоначальной стоимости. Таким образом, эта величина принимается за базовую, и в последующие десять месяцев до конца срока полезного использования сепаратора амортизация по нему начисляется линейным методом, т.е. равномерно, по 695-696 руб. в месяц.
Совмещение нелинейной и линейной амортизации является более целесообразным. Опыт применения такого способа амортизации имеет место в некоторых развитых странах. При этом возможны различные его вариации. Например, во Франции ускоренная амортизация с расчетом отчислений на базе убывающей остаточной стоимости применяется в первые несколько лет, после чего списание остаточной стоимости производится линейно с применением повышенных коэффициентов. В Великобритании при применении нелинейной методики единовременное списание остаточной стоимости возможно при достижении ею определен ной величины.
В соответствии со ст. 259 НК РФ в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, предприятия могут применять специальный поправочный коэффициент к основной норме амортизации в размере не выше 2.
Налогоплательщики, использующие амортизируемые основные средства для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, вправе использовать специальный коэффициент только при начислении амортизации в отношении указанных основных средств.
Под агрессивной средой для целей налогообложения понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.
Для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3.
Данные положения не распространяются на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, в случае, если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом.
Это означает, что по соответствующим основным средствам налогоплательщики могут применять коэффициенты ускоренной амортизации от 1 до 2 и от 1 до 3.
Применение конкретных специальных коэффициентов к основной норме амортизации должно быть закреплено в учетной политике организации.
Пример. Организация использует оборудование, которое эксплуатируется в условиях агрессивной среды. Оборудование относится к шестой группе амортизируемого имущества со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно. Стоимость оборудования - 65 тыс. руб. Срок полезного использования, установленный организацией, составляет 12 лет, или 144 месяца. Для амортизации оборудования применяется линейный метод. Учетной политикой организации предусмотрено применение специального коэффициента к основной норме амортизации в размере 1,5.
Исходя из условия ежемесячная норма амортизации будет определена следующим образом:
$$K = [1 : 144] \times 100% \times 1,5 = 1,04%.$$Сумма амортизационных отчислений, начисленных за месяц, составит:
$$65 тыс. руб. \times 1,04 : 100 = 676\text{ тыс. руб.}$$Организации-налогоплательщики, передавшие (получившие) основные средства, которые являются предметом договора лизинга, заключенного до введения в действие гл. 25 НК РФ, вправе начислять амортизацию по этому имуществу с применением методов и норм, существовавших на момент передачи (получения) имущества, а также с применением специального коэффициента не выше 3.
Наряду с применением повышающих коэффициентов к основной норме амортизации гл. 25 НК РФ предусмотрено использование и понижающих коэффициентов.
В частности, по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 тыс. руб. и 400 тыс. руб., основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5.
Организации, получившие указанные легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы в лизинг, включают это имущество в состав соответствующей амортизационной группы и применяют основную норму амортизации со специальным коэффициентом 0,5.
Допускается также применение предприятиями пониженных норм амортизации по решению руководителя организации, которое закрепляется в учетной политике для целей налогообложения. При этом использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода.
В том случае, если предприятие реализует имущество, по которому были использованы пониженные нормы амортизации, перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации против норм, предусмотренных ст. 259 НК РФ, в целях налогообложения не производится.
Если организация приобретает основные средства, бывшие в употреблении, и применяет в отношении их линейный метод начисления амортизации, то она вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.
Основные фонды на предприятии в процессе их эксплуатации постоянно изнашиваются, и для поддержания их в работоспособном состоянии периодически необходимо проводить их ремонт.
Различают три вида ремонта: восстановительный, текущий и капитальный.
Восстановительный ремонт - это особый вид ремонта, вызываемый различными обстоятельствами: стихийными бедствиями (наводнение, пожар, землетрясение), военными разрушениями, длительным бездействием основных фондов. Восстановительный ремонт осуществляется за счет специальных средств государства.
Текущий ремонт - это мелкий ремонт, он производится в процессе функционирования основных фондов, как правило, без длительного перерыва процесса производства. При мелком ремонте заменяются отдельные детали и узлы, осуществляются определенные починочные работы и другие мероприятия.
Капитальный ремонт - это существенный ремонт основных фондов, он связан с полной разборкой машины, заменой всех изношенных деталей и узлов. После капитального ремонта технические параметры машины должны приблизиться к первоначальным.
Модернизация представляет собой техническое усовершенствование основных фондов с целью устранения морального снашивания и повышения технико-экономических показателей до уровня новейшего оборудования. По степени обновления различают частичную и комплексную модернизацию (коренная переделка). По способам и задачам проведения различают модернизацию типовую и целевую. Типовая модернизация - это массовые однотипные изменения в серийных конструкциях; целевая - усовершенствования, связанные с потребностями конкретного производства.
Условную экономию или дополнительную прибыль от проведения модернизации можно определить по формуле
$$\DeltaC = \DeltaП = (С_1 - С_2) \times V_2,$$| где | $$\DeltaС$$ | - | снижение себестоимости продукции; |
| $$\DeltaП$$ | - | дополнительная прибыль; | |
| $$С_1, С_2$$ | - | себестоимость изготовления единицы продукции до и после проведения модернизации; | |
| $$V_2$$ | - | объем выпуска продукции после модернизации. |
Все расходы, связанные с ремонтом ОПФ (кроме восстановительного), включаются в состав затрат на производство и реализацию продукции.
В целях равномерного включения предстоящих расходов на ремонт объектов основных средств в затраты на производство (расходы на продажу) отчетного периода организация может создавать резерв расходов на ремонт основных средств (в том числе арендованных). Для принятия решения об образовании резерва расходов на ремонт основных средств используются документы, подтверждающие правильность определения ежемесячных отчислений, как, например, дефектные ведомости (обосновывающие необходимость проведения ремонтных работ); данные о первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объектов основных средств; сметы на проведение ремонтов; нормативы и данные о сроках проведения ремонтов; итоговый расчет отчислений в резерв расходов на ремонт основных средств.
При образовании резерва расходов на ремонт основных средств в затраты на производство (расходы на продажу) включается сумма отчислений, исчисленная исходя из годовой сметной стоимости ремонта.
Пример. Годовая смета затрат на ремонт основных средств составляет 600 тыс. руб., ежемесячная сумма резервирования составит 50 тыс. руб. (600 тыс. руб. : 12 месяцев).
По мере выполнения ремонтных работ фактические затраты, связанные с их проведением, независимо от способа их выполнения (хозяйственного или с привлечением подрядчика), списываются в дебет счета учета резервов предстоящих расходов (соответствующего субсчета) в корреспонденции с кредитом, либо счета, на котором предварительно учитываются указанные затраты, либо счетами учета расчетов.
Ремонт и содержание объектов основных фондов непроизводственного назначения осуществляются за счет чистой прибыли предприятия - прибыли после налогообложения.
Затраты на ремонт в значительной степени зависят от физического износа основных производственных фондов, качества проводимых ремонтов и уровня квалификации персонала, обслуживающего машины и оборудование. Поэтому на каждом предприятии необходимо стремиться к тому, чтобы не допускать чрезмерного физического и морального износа оборудования. Если на предприятии физический износ активной части основных фондов существенный (превышает 50%), то в этом случае приходится создавать мощные ремонтные подразделения, чтобы можно было поддерживать машины и оборудование в работоспособном состоянии. Численность ремонтного персонала в этом случае может доходить до 60% общей численности рабочих. Особенно это характерно для горнорудных предприятий. В этих условиях затраты на ремонт очень значительные и предприятию необходимо найти пути их уменьшения. Направлений снижения затрат на ремонт достаточно много, рассмотрим основные из них.
Во-первых, на предприятии должны своевременно и качественно проводиться планово-предупредительные ремонты (ППР), что существенно снизит аварийность, а следовательно, простои оборудования и затраты на средние и капитальные ремонты.
Во-вторых, прежде чем приступать к капитальному ремонту, необходимо тщательно проанализировать в экономическом плане, что более выгодно - капитальный ремонт или приобретение новой техники. Известно, что затраты на капитальный ремонт очень значительны и сопоставимы с затратами на приобретение новой техники, а иногда и больше. Естественно, в этом случае необходимо отдавать предпочтение новой технике.
Особенно экономически невыгодно проводить второй и третий капитальный ремонт.
Во многих случаях капитальный ремонт не устраняет моральный износ, поэтому довольно часто экономически целесообразно капитальный ремонт проводить совместно с модернизацией. Но и здесь необходимо просчитать, что более выгодно для предприятия - капитальный ремонт совместно с модернизацией или приобретение новой техники.
В-третьих, восстановление изношенных деталей непосредственно на предприятии, особенно когда в них наблюдается острый дефицит.
Восстановление изношенных деталей позволяет:
Восстановление изношенных деталей с экономической точки зрения выгодно:
при сравнении с приобретением новых деталей:
$$(C_в + ЕК_в)g \le (Ц + З_{тр});$$при сравнении с изготовлением новых деталей собственными средствами:
$$(C_в + ЕК_в)g \le (С_{изг} + ЕК_{изг}),$$| где | $$С_в$$ | - | себестоимость восстановления деталей; |
| Е | - | коэффициент эффективности капитальных вложений; | |
| $$К_в$$ | - | капитальные вложения для приобретения специального оборудования, необходимого для восстановления изношенных деталей (если в этом есть необходимость); | |
| g | - | коэффициент, учитывающий разницу в сроках службы новой и восстановленной детали, который определяется соотношением срока службы новой детали к сроку службы восстановленной, доли ед.; | |
| $$З_{тр}$$ | - | транспортные затраты на доставку деталей от изготовителя до предприятия; | |
| $$С_{изг}$$ | - | себестоимость изготовления новой детали собственными силами; | |
| $$К_{изг}$$ | - | капитальные вложения для приобретения оборудования, необходимого для изготовления деталей (если в этом есть необходимость). |
Практика показывает, что восстановление изношенных деталей экономически оправдано на средних и особенно крупных предприятиях.
Существуют и другие пути снижения затрат на ремонт, но минимальные затраты на ремонт достигаются на тех предприятиях, которые своевременно обновляют активную часть основных фондов, не допуская чрезмерного морального и физического износа, в том числе и за счет применения ускоренной амортизации.
Улучшение использования основных средств отражается на финансовых результатах работы предприятия за счет: увеличения выпуска продукции; снижения себестоимости; улучшения качества продукции; снижения налога на имущество и увеличения чистой прибыли.
Улучшения использования основных средств на предприятии можно достигнуть путем:
Пути улучшения использования основных средств зависят от конкретных условий, сложившихся на предприятии за тот или иной период времени.
Для получения официальных документов о завершении программы дополнительного профессионального образования (удостоверения о повышении квалификации, дипломов о профессиональной переподготовке и MBA) необходимо предоставить:
Внимание! Вы можете не заказывать доставку бумажной версии официального документы, а скачать его в электронном виде и распечатать самостоятельно. Информация о выданном документе в течение 1 месяца загружается в Федеральную информационную систему «Федеральный реестр сведений о документах об образовании и (или) о квалификации, документах об обучении» - ФИС ФРДО.
Доступ на новый сайт осуществляется с использованием адреса электронной почты, который был указан вами при регистрации на "старом". Мы постарались перенести все ваши данные с прежнего ресурса, однако не исключена вероятность потери части информации.
При возникновении проблемы со входом, воспользуйтесь функцией сброса пароля
Если вы обнаружите несоответствия, пожалуйста, сообщите нам.